Akcyza i Podatek Akcyzowy – Serwis ISP – Nr. 6/2018

7. Pojęcie paliw silnikowych

O uznaniu za paliwo silnikowe wyrobu energetycznego „przeznaczonego do użycia
jako paliwo silnikowe” nie decyduje jego faktyczne przeznaczenie, ale potencjalna możliwość (wynikająca z
właściwości wyrobu) użycia do napędu silników spalinowych.

Jak wskazał WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 12 lutego 2018 r. (III SA/Gl 870/17): W
ocenie WSA:? stosownie do obowiązującego od dnia 1 sierpnia 2016 r. art. 2 pkt 35 ustawy, przez podmiot prowadzący
skład podatkowy rozumie się podmiot, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku
akcyzowym. Skład podatkowy to – zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 u.p.a. – miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe
są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane
– z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium
kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego. Z kolei zgodnie z
art. 17a ustawy o VAT płatnikiem podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 103 ust. 5a
pkt 1 i 2, jest odpowiednio zarejestrowany odbiorca lub podmiot prowadzący skład podatkowy, dokonujący na rzecz
podmiotu, o którym mowa w art. 48 ust. 9 lub art. 59 ust. 8 u.p.a., wewnątrzwspólnotowego nabycia w rozumieniu
przepisów o podatku akcyzowym. Ocena, czy sporna transakcja stanowi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów powinna być
więc dokonana na podstawie przepisów ustawy o podatku akcyzowym, a nie przepisów ustawy o podatku od towarów i
usług. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 1 pkt 9 u.p.a. przez wewnątrzwspólnotowe nabycie rozumie się
przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.
W rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym w opisanym stanie faktycznym doszło do wewnątrzwspólnotowego
nabycia oleju napędowego. Przytoczony przepis art. 17a ustawy o VAT dotyczy towarów wskazanych w art. 103 ust. 5a
tej ustawy. Natomiast przepis art. 103 ust. 5a ustawy o VAT stanowi, że: „W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia
paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, których
wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. –
Prawo energetyczne, podatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu celnego, do obliczania i wpłacania kwot
podatku na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego:

  1. w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do określonego we
    właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych – jeżeli towary są nabywane wewnątrzwspólnotowo w
    rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym przez zarejestrowanego odbiorcę z
    zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym;
  2. w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa
    członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego;
  3. z chwilą przemieszczenia tych towarów na terytorium kraju – jeżeli towary są
    przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym”.

Z zestawienia przywołanych przepisów wynika, że podmiot prowadzący skład podatkowy, a
takim podmiotem jest skarżąca spółka, będzie płatnikiem podatku od towarów i usług, gdy po pierwsze podmiot ten
dokona na rzecz innego podmiotu wewnątrzwspólnotowego, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym, nabycia
określonych towarów, na które to nabycie zezwala art. 48 ust. 9 (lub 59 ust. 8, nie mający zastosowania w sprawie)
tej ustawy, a które zostaną przez niego wprowadzone do składu podatkowego i po drugie, towarami tymi będą paliwa
silnikowe wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, których wytwarzanie
lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo
energetyczne.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 9 u.p.a., przez nabycie wewnątrzwspólnotowe rozumie się
przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Z kolei w świetle art. 48 ust. 9 u.p.a., podmiot prowadzący skład podatkowy może
dokonać nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, których
wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. –
Prawo energetyczne, na rzecz innego podmiotu, pod warunkiem że podmiot, na rzecz którego nabywane są te paliwa,
łącznie spełnia następujące warunki:

1) posiada koncesję na obrót paliwami ciekłymi z zagranicą;

2) jest właścicielem nabywanych paliw;

3) posiada:

  • siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju i nabywa te paliwa na potrzeby
    prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju albo b) oddział z siedzibą na terytorium kraju
    utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności
    gospodarczej i nabywa te paliwa na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju przez ten
    oddział;

4) przekaże podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy numer identyfikacji podatkowej
poprzedzony kodem PL użyty na potrzeby podatku od towarów i usług przy przemieszczaniu na terytorium kraju
paliw.

Należy też zauważyć, że zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 7 lipca 2016 r. o zmianie
ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (obowiązującej od 1 sierpnia 2016 r.) podmiot
prowadzący skład podatkowy lub zarejestrowany odbiorca może dokonywać nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu
przepisów ustawy zmienianej w art. 5 (ustawy o podatku akcyzowym) paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2
do ustawy zmienianej w art. 5, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami
ustawy zmienianej w art. 2, na rzecz innego podmiotu:

  1. posiadającego koncesję na obrót paliwami ciekłymi z zagranicą, wydaną przed dniem
    wejścia w życie niniejszej ustawy, oraz
  2. niespełniającego warunku, o którym mowa odpowiednio w art. 48 ust. 9 pkt 3 oraz w
    art. 59 ust. 8 pkt 3 ustawy zmienianej w art. 5, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą

– jednak nie dłużej niż przez 2 miesiące od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Wreszcie w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym zawierającym wykaz wyrobów
akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie
podatkowym, o którym mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków
dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.Urz.UE. L
1992 Nr 76, str. 1) pod pozycją 20 ujęto wyroby sklasyfikowane według kodu Nomenklatury Scalonej CN od ex 2710 11 do
ex 2710 19 69 – oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie
indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych
z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów. Sporny w sprawie olej napędowy
o kodzie CN 2710 19 43 mieści się w powyższych grupowaniach.

Z drugiego ze wskazanych wyżej warunków zastosowania art. 17a ustawy o VT wynika, że
prowadzący skład podatkowy będzie płatnikiem podatku, gdy nabywane na rzecz innego podmiotu w ramach nabycia
wewnątrzwspólnotowego wskazane wyżej paliwa będą spełniały jeszcze jeden warunek, tzn. będą paliwami silnikowymi
wymienionymi we wskazanym wyżej załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym. Sam załącznik nr 2 do tej ustawy nie
wskazuje jednak, które z wymienionych w nim produktów energetycznych są paliwami. Natomiast legalna definicja paliwa
silnikowego jest zawarta w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z nim, za paliwo silnikowe może zostać uznany taki
wyrób energetyczny, który:

  1. jest przeznaczony do użycia do napędu silników spalinowych, albo
  2. jest oferowany na sprzedaż do napędu silników spalinowych, albo
  3. jest używany do napędu silników spalinowych.

Po uwzględnieniu definicji paliwa silnikowego należy stwierdzić, że drugi z
przywołanych warunków, od którego jest uzależnione stosowanie przepisu art. 17a ustawy o VAT, należy rozumieć w ten
sposób, że nabywany w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrób ma być produktem energetycznym objętym załącznikiem
nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, który w świetle art. 86 ust. 2 ustawy jest jednocześnie paliwem silnikowym.?

Kacper Wolak
Młodszy konsultant
podatkowy

kacper.wolak@isp-modzelewski.pl
Telefon:
22 517 30 77