Jak ujmować w czasie wydatki poniesione na wytworzenie nowego oprogramowania (narzędzia informatycznego) które będzie sprzedawane?

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Zatem koszty bezpośrednio związane z przychodami powinny być aktywowane (ujęte w rachunku podatkowym) w okresie w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Powyższe ujęcie wydatków jako kosztów bezpośrednich dotyczy sytuacji, gdy podatnik jest w stanie powiązać poniesione koszty z konkretnym przychodem i z góry znana jest ilość przychodów. Natomiast w sytuacji spółki, która tworzy produkty, narzędzia informatyczne, które następnie są sprzedawane przez kolejne lata i nie jest znana z góry ilość i wartość przychodów, zasadne jest uznanie wydatków poniesionych na wytworzenie nowych produktów za koszty pośrednie. W momencie rozpoczęcia sprzedaży nowego produktu nie jest możliwe określenie konkretnej liczby odbiorców, liczby udzielonych licencji/sprzedanych dostępów czy okresu sprzedaży. Nie można zatem przewidzieć, jaka ilość dostępów zostanie przez spółkę sprzedana i jakim okresie będą uzyskiwane przychody z tego tytułu. W konsekwencji nie można ustalić związku między konkretnym kosztem wytworzenia oraz konkretnym (co do czasu i kwoty) przychodem ze sprzedaży. To determinuje ocenę, że koszty wytworzenia oprogramowania należy uznać za tzw. pośrednie koszty podatkowe. W interpretacji z dnia 5 października 2022 r. znak 0111-KDIB1-1.4010.469.2022.1.AND Dyrektor KIS wskazał: „Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż kosztów wytworzenia programu komputerowego nie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, a zatem nie mieszczą się w dyspozycji norm prawnych określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o CIT, określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Nie można bowiem przyporządkować konkretnej wartości kosztu wytworzenia do konkretnej wartości sprzedaży w danym roku podatkowym. Uściślając, w momencie poniesienia opisanych we wniosku kosztów, Wnioskodawca nie był w stanie przypisać ich do konkretnych przychodów. W momencie rozpoczęcia sprzedaży licencji nie jest możliwe określenie konkretnej liczby odbiorców, liczby udzielonych licencji czy okresu nabycia licencji ani też ilości świadczonych usług serwisu i wsparcia, gdyż jest to uzależnione od zapotrzebowania na rynku, zatem nie można było przewidzieć, jaka ilość licencji zostanie przez Wnioskodawcę sprzedana ani jaka ilość usług serwisowych i usług wsparcia zostanie przez Wnioskodawcę wykonana. W konsekwencji koszty wytworzenia oprogramowania należy uznać za pośrednie koszty podatkowe.

      Również wydatki poniesione na koszty prac programistów/informatyków wykonywanych przez podmioty zewnętrzne w zakresie prowadzonej przez nie działalności gospodarczej uznać należy za pośrednie koszty podatkowe. Tym samym, zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym będą miały przepisy dotyczące kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

      Wobec powyższego, wydatki dotyczące wytworzenia programu komputerowego, tj. koszty prac programistycznych/informatycznych wykonanych przez podmioty zewnętrzne w zakresie prowadzonej przez nie działalności gospodarczej winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d-4e ustawy CIT. Zatem, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 i nr 2 należało uznać za prawidłowe.”

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem koszty wytworzenia nowego produktu, narzędzia informatycznego, który w następnych latach będzie przez spółkę sprzedawany powinny być zaliczone do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze ustawy. Dzień poniesienia kosztu definiuje art. 15 ust. 4e ustawy. Do uznania kosztu za poniesiony niezbędne jest jego ujęcie w księgach niekoniecznie na koncie kosztowym. Ujęcie kosztu następuje na podstawie faktury, a w przypadku braku faktury – na podstawie innego dokumentu, z wyjątkiem sytuacji księgowania kosztów na koncie rezerwy i rozliczenia międzyokresowe bierne.