Serwis Doradztwa Podatkowego

Serwis Doradztwa Podatkowego – nr 265 – 15 września 2014 r

19. Termin złożenia oświadczenia o wyborze sposobu opodatkowania w przypadku wznowienia działalności gospodarczej

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. ustawy  o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (zwana dalej Ustawą),  do podatników rozpoczynających działalność w roku podatkowym, którzy w poprzednim roku podatkowym nie prowadzili działalności, opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych stosuje się od dnia uzyskania pierwszego przychodu. W przypadku nowo utworzonej spółki za rozpoczęcie działalności uważa się datę uzyskania pierwszego przychodu przez tę spółkę. Powstaje jednak problem praktyczny dotyczący wyznaczenia terminu wyboru opodatkowania w formie ryczałtu (art. 2 ust. 1 Ustawy), jeżeli podatnik w trakcie roku podatkowego podejmuje uprzednio zawieszoną działalność gospodarczą?
Orzecznictwo dotyczące tego problemu nie jest jednolite. Można znaleźć wyroki, w których sądy stoją na stanowisku, że podatnik ma prawo dokonać wyboru formy opodatkowania do dnia uzyskania pierwszego przychodu. Jako przykład można podać wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 10 maja 2012 r. (I SA/RZ 232/12). Sąd ten uzasadniał podjęte przez niego rozstrzygnięcie tym, że: fakt osiągnięcia pierwszego przychodu z działalności gospodarczej miał bowiem istotne znaczenie dla ustalenia, kiedy upłynął termin wyboru zryczałtowanej formy opodatkowania. Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że przepisy podatkowe nie normują kwestii dotyczącej określenia daty rozpoczęcia działalności gospodarczej. Zważywszy, że opodatkowaniu podlega przychód z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej – to data jego osiągnięcia, jako fakt istotny z punktu widzenia prawa podatkowego, a nie fakt zarejestrowania działalności, wyznacza termin wyboru zryczałtowanej formy opodatkowania. Swoje stanowisko sąd pierwszej instancji wywiódł z tezy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2005 r. (sygn. akt FSK 1804/04), zgodnie z którą za osobę rozpoczynającą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 6 RyczałtU, w stanie prawnym obowiązującym w 2001 r., należy uznać podatnika, który w poprzednim roku podatkowym nie uzyskał przychodów z działalności gospodarczej. Wobec powyższego Skarżący miał prawo dokonać wyboru formy opodatkowania do dnia uzyskania pierwszego przychodu, niezależnie od tego, że działalność zarejestrował w 2010 r.

Wyrok ten został następnie zaskarżony przez ministra finansów, który wniósł o uchylenie wyroku sądu pierwszej instancji i oddalenie skargi, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, jak również zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę NSA w wyroku z dnia 1 lipca 2014 r. (II 1904/12), uchylił zaskarżony wyrok w całości. Uzasadnił swoje stanowisko tym, że: odpowiadając na powyższe pytanie należy mieć na względzie, że w art. 9 ust. 1 RyczałtU przewidziano dwa terminy zgłoszenia oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu, a mianowicie: do dnia uzyskania pierwszego przychodu oraz 20 stycznia roku podatkowego. Pierwszy z wymienionych terminów ma zastosowanie do tych podatników, którzy dopiero rozpoczynają działalność gospodarczą. Zakres podmiotowy zastosowania drugiego terminu nie został określony wprost – w art. 9 ust. 1 RyczałtU mowa jest jedynie o tym, że oświadczenie składa się nie później niż do 20 stycznia roku podatkowego. Niemniej jednak, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, treść przywołanego przepisu wyraźnie wskazuje, że krąg podmiotów uprawnionych do wyboru formy opodatkowania do dnia uzyskania pierwszego przychodu ogranicza się wyłącznie do podatników rozpoczynających działalność gospodarczą. Tym samym zarówno w przypadku kontynuowania działalności gospodarczej, jak i jej wznowienia, prawo podatnika do wyboru sposobu opodatkowania upływa z dniem 20 stycznia danego roku podatkowego. Nie można natomiast przyjąć – jak to uczynił sąd pierwszej instancji – że podatnik podejmujący działalność gospodarczą dopiero ją rozpoczyna. Utożsamiając wznowienie działalności z jej rozpoczęciem, sąd pierwszej instancji naruszył jedną z podstawowych dyrektyw wykładni językowej, a mianowicie: nie należy nadawać różnym pojęciom tego samego znaczenia. Tym bardziej, że na gruncie ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej  prawodawca wprost rozróżnia sytuację rozpoczęcia działalności gospodarczej i wznowienia działalności zawieszonej. (…) Prowadzi to do wniosku, że „zawieszenie działalności gospodarczej nie jest czasowym jej zaprzestaniem, ale jej ograniczeniem” (wyrok Sądu Najwyższego z 17 czerwca 2011 r., sygn. akt II UK 377/10).

Zdaniem autora zarówno stanowisko NSA jak i ministra finansów należy uznać za słuszne. Nieuprawnionym działaniem jest utożsamianie „wznowienie działalności” z jej „rozpoczęciem”, takie działanie bez względu na zamiary Sądu stanowi naruszenie jednej  z podstawowych dyrektyw wykładni językowej, a mianowicie: zakaz nadawania różnym pojęciom tego samego znaczenia. Podatnik nie rozpoczął działalności gospodarczej, a co za tym idzie w przedstawiony we wniosku stanie faktycznym nie miał zastosowania art. 7 ust. 1 Ustawy. Wobec tego pomimo zawieszenia działalności gospodarczej, zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy, termin do wyboru sposobu opodatkowania powinien był upłynąć z dniem 20 stycznia.  Przepis ten wyznacza terminy do zrzeczenia się opodatkowania w formie ryczałtu, przewidując, że zrzeczenie może być dokonane nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego lub do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, jeżeli podatnik rozpoczyna działalność w ciągu roku.

 

Andrzej Dembiński  
młodszy konsultant podatkowy
tel. (022) 517-30-60 wew.109
Andrzej.dembinski@isp-modzelewski.pl

 

Skontaktuj się z naszą redakcją