Serwis Doradztwa Podatkowego

Serwis Doradztwa Podatkowego – nr 277 – 8 grudnia 2014 r

 
30. Prawo zastawu skarbowego łącznego na zbiorze udziałów

Zgodnie z art. 41 § 1 Ordynacji podatkowej „skarbowi Państwa i jednostkom samorządu terytorialnego z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2,  a także z tytułu zaległości podatkowych stanowiących ich dochód oraz odsetek za zwłokę od tych zaległości przysługuje zastaw skarbowy na wszystkich będących własnością podatnika oraz stanowiących współwłasność łączną podatnika i jego małżonka rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, jeżeli wartość poszczególnych rzeczy lub praw wynosi w dniu ustanowienia zastawu co najmniej 12 400 zł, z zastrzeżeniem § 2”. Powstaje jednak problem praktyczny odnośnie wykładni tego przepisu, a konkretnie jak należy rozumieć pojęcie „zbywalnych praw majątkowych”. Bez wątpienia do tych praw można zaliczyć np. udział w spółce z o.o., jednakże nieczęsto ich wartość nominalna przekracza próg 12 400 zł. Czy w takim przypadku nie będą one podlegały przepisom dotyczącym zastawu skarbowego?

 

Na tak zadane pytanie odpowiedział NSA w wyroku z dnia 17 lipca 2013 r. (II FSK 2119/11), zdaniem Sądu „wykładnia językowa cytowanych zwrotów przepisu art. 41 § 1 OrdPU nie uprawnia do posługiwania się pojęciem „jednostkowego udziału”, lecz określeniem „poszczególnych praw”. Z cytowanego przepisu wynika, że ustawodawca dla możliwości ustanowienia zastawu skarbowego w danym roku wprowadził warunek określenia „wartość poszczególnych rzeczy lub praw w dniu ustanowienia zastawu” (…). Naczelny Sąd Administracyjny nie ma wątpliwości, że pod pojęciem „zbywalnych praw majątkowych” należy rozumieć zarówno wartość jednego udziału w danej jednej spółce z o.o., jak też wartość łączną poszczególnych udziałów w tej spółce, przy czym nie ma jakichkolwiek przeszkód prawnych do połączenia poszczególnych udziałów w tej określonej spółce z o.o. w celu „utworzenia wartości co najmniej” wymaganej dla możliwości ustanowienia zastawu skarbowego. Słusznie bowiem wywodził WSA, że definiując pojęcie „prawa majątkowego” w kontekście spółki z o.o. należy sięgać do pojęcia „kapitału zakładowego”. Udziały w spółce z o.o. „tworzą” bowiem w istocie „kapitał zakładowy”. Przepisy Kodeksu handlowego określają środki wpłacone na pokrycie kapitału zakładowego (art. 158 § 2 KSH), czy majątek wymagany dla pełnego pokrycia kapitału zakładowego (art. 189 § 2, art. 198 § 2 KSH).

Zdaniem autora zarówno wykładnia językowa jak też wykładnia celowościowa odnosząca się do przepisu art. 41 § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje na to, że zamiarem ustawodawcy nie było ograniczanie Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego w możliwości ustanawiania zastawu skarbowego. Gdyby tak nie było to mogłoby dochodzić do sytuacji w których podatnik decydowałby o możliwości ustanowienia tego zastawu. Wystarczyłoby bowiem dokonać ustanowienia odpowiednio niskiej wartości poszczególnych udziałów w danej spółce z o.o., aby uczynić w ogóle niemożliwym zastosowanie instytucji zastawu skarbowego przewidzianej w art. 41 § 1 tej ustawy. Z tego względu należy uznać za słuszny pogląd jaki reprezentuje NSA. Również doktryna zauważa ten problem. W literaturze przedmiotu zwraca się uwagę, że dopuszczalne jest obciążenie jednym prawem zastawu skarbowego większej liczby udziałów tego samego wspólnika w spółce z o.o., podkreślając iż w tym przypadku dojdzie do powstania łącznego zastawu skarbowego na prawach (zob. P. Czerski, Zastaw skarbowy jako forma zabezpieczenia należności podatkowych, Kraków 2004, s. 111 i n.). Reasumując należy stwierdzić, że ustawodawca w przepisie art. 41 § 1 Ordynacji podatkowej nie ograniczył Skarbu Państwa, bądź jednostki samorządu terytorialnego w możliwości łączenia wartości udziałów w danej spółce z o.o. w celu przyjęcia wartości tych udziałów, jako jednego prawa majątkowego do ustanowienia na nim zastawu skarbowego.

Andrzej Dembiński  
młodszy konsultant podatkowy
tel. (022) 517-30-60 wew.109
Andrzej.dembinski@isp-modzelewski.pl

 

Skontaktuj się z naszą redakcją