Serwis Doradztwa Podatkowego

Serwis Doradztwa Podatkowego – nr 364 – 8 sierpnia 2016

8. Do jakiego źródła przychodów należy odpłatność z tytułu zbycia akcji nabytych oraz akcji objętych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną?

W przypadku, gdy składnikiem majątku są akcje nabyte oraz akcje objęte, przychody z ich odpłatnego zbycia w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną należą do przychodów  z działalności gospodarczej, ponieważ brak jest regulacji wyłączającej stosowanie w takim przypadku art. 14 ust. 2 pkt 17b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa), a przepis ten nie różnicuje przedmiotowych składników majątku, ani nie odsyła do innych przepisów, z których można by wywieść takie zróżnicowanie. Tak orzekł NSA w wyroku z dnia 7 lipca 2016r. (II FSK 2274/14), oddalając skargę kasacyjną od wyroku WSA w Gliwicach uchylającego niekorzystną dla podatniczki interpretację indywidualną MF w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.Przedmiotem sporu na etapie postępowania interpretacyjnego była kwestia sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji nabytych oraz akcji objętych. Spór wynikł na tle stanowiska, jakie we wniosku o interpretację zajęła podatniczka, która planowała zostać komandytariuszem w spółce komandytowej i ze spółki tej wystąpić, przy czym wystąpienie nie miałoby polegać na zbyciu ogółu praw i obowiązków nowemu wspólnikowi, lecz na wypowiedzeniu przez podatniczkę umowy spółki komandytowej i późniejszej zmianie tej umowy poprzez wykreślenie podatniczki jako wspólnika tej spółki. Wystąpienie miało nastąpić za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej, w postaci 1) akcji spółki komandytowo-akcyjnej, które zostały odpłatnie nabyte przez spółkę komandytową oraz 2) akcji spółki komandytowo-akcyjnej, które zostały uprzednio objęte przez spółkę komandytową w zamian za wkład pieniężny. Akcje te, zarówno nabyte jak i objęte, miałyby zostać przez podatniczkę odpłatnie zbyte spółce w celu umorzenia, w ramach tzw. umorzenia dobrowolnego. We wniosku o interpretację podatniczka wyraziła opinię, że koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia akcji nabytych powinien być ustalony na poziomie historycznej wartości podatkowej tych akcji w spółce komandytowej. Innymi słowy, podatniczka założyła, że zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 3d ustawy. Ponadto – zdaniem podatniczki – wydatki, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy, nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów do momentu odpłatnego zbycia akcji nabytych.

MF w interpretacji z dnia 26 lipca 2013 r. nr IBPB II/2/415-468/13/AK uznał stanowisko podatniczki za nieprawidłowe. Przyjął bowiem, że przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (akcji), niezależnie czy zostały odpłatnie nabyte, czy objęte przez spółkę komandytową – pomimo tego, że stanowią majątek tej spółki – zaliczane są do przychodów z kapitałów pieniężnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy). Kosztem uzyskania przychodów zdaniem MF powinna być wartość wkładu podatniczki do spółki komandytowej, w takiej części, jaką stanowić będzie wartość otrzymanych akcji w spółce komandytowo-akcyjnej do wartości całego majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki osobowej lub wystąpieniem z takiej spółki (w postaci środków pieniężnych jak i składników majątku spółki komandytowej).

Podatniczka zaskarżyła powyższą interpretację do WSA w Gliwicach, a ten – uznając zasadność skargi – w wyroku z dnia 25 marca 2014 r. (I SA/Gl 1609/13) wskazał, że rozstrzygnięcie kwestii sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji nabytych oraz akcji objętych wymaga uprzedniego określenia źródła przychodów, do których zakwalifikować należy odpłatne zbycie tych akcji. Sąd przyjął pogląd, że jest to przychód z działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy , co w konsekwencji otwierało możliwość zastosowania powołanego we wniosku o wydanie interpretacji art. 24 ust. 3d ustawy.

MF złożył skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA w Gliwicach, uchylającego zaskarżoną interpretację indywidualną, NSA zaś skargę kasacyjną organu interpretacyjnego oddalił. Zdaniem NSA, stanowisko organu interpretacyjnego odnośnie do zakwalifikowania przychodu, który podatniczka  może otrzymać z tytułu odpłatnego zbycia akcji nabytych oraz akcji objętych, do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych, tj. art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy pozostaje w sprzeczności z art. 14 ust. 2 pkt 17b ustawy, który w sprawie znajduje zastosowanie. W myśl ostatnio cytowanego przepisu przychód z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną jest przychodem z działalności gospodarczej. Brak jest przy tym regulacji wyłączającej stosowanie art. 14 ust. 2 pkt 17b ustawy w przypadku, gdy składnikiem majątku są akcje nabyte oraz akcje objęte. Tym samym NSA rozpoznając przedmiotową sprawę nie znalazł podstaw do odstąpienia od stanowiska identycznego do wyżej przedstawionego, jakie jednolicie wyrażane jest w orzecznictwie, m.in. w wyrokach NSA: z dnia 15 października 2015 r., II FSK 3476/13 oraz II FSK 3477/13; z dnia 29 września 2015 r., II FSK 1998/13 oraz II FSK 2032/13; z dnia 26 listopada 2015 r., II FSK 2433/13, II FSK 2434/13; z 27 stycznia 2016 r., II FSK 2590/13, II FSK 2591/13; oraz z 1 czerwca 2016 r., II FSK 1583/14, II FSK 1586/14, II FSK 1589/14, II FSK 1668/14.
dr Joanna Kiszka
Konsultant podatkowy
joanna.kiszka@isp-modzelewski.pl
tel. (32) 259 71 50

 

Skontaktuj się z naszą redakcją