Serwis Doradztwa Podatkowego

Status gminy w podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży posiłków w szkołach

     Jako jednostki budżetowe gminy organizują m.in. stołówki szkolne, które zapewniają wyżywienie dzieciom, personelowi nauczycielskiemu oraz pracownikom administracyjnym szkół. Kwalifikacja podatkowa sprzedaży posiłków na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej określanej jako: „ustawa”), zwłaszcza na rzecz pracowników niepedagogicznych jest przedmiotem wątpliwości. Związane są one po części z rozbieżnością ocen co do statusu gminy jako podatnika tego podatku w rozumieniu art. 15 ustawy.

     W ocenie gmin do sprzedaży posiłków na rzecz pracowników niepedagogicznych nie znajduje zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy, ponieważ sprzedaży posiłków w tym przypadku nie można zakwalifikować jako usługi ściśle związanej z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą i w konsekwencji sprzedaż ta powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki (8%). Jednocześnie jednak gmina nie jest podatnikiem w zakresie sprzedaży obiadów w stołówce szkolnej jako wyłączonych z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, gdyż w tym względzie realizuje jako organ władzy publicznej, zadania własne z zakresu edukacji publicznej. Organy podatkowe skłonne są natomiast w zakresie wskazanej działalności przypisywać gminom status podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

     Spór dotyczący przedmiotowego zagadnienia był wielokrotnie materią rozstrzygnięć sądów administracyjnych, w tym m.in. wyroków NSA z dnia 9 czerwca 2017r.(I FSK 1317/15 i I FSK 1271/15), jak też wyroków WSA: w Opolu z dnia 21 listopada 2011r.(I SA/Op 314/18), Poznaniu z 21 marca 2018r. (I SA/Po 67/18) i 13 czerwca 2018 (I SA/Po 368/18), w Gdańsku z 16 października 2018r. (I SA/Gd 845/18), w Gliwicach z 6 czerwca 2018r. (I SA/Gl 297/18) i 4 września 2018r. (I SA/GL 345/18) oraz we Wrocławiu z dnia 22 czerwca 2018r.(I SA/Wr 349/18).

     Do orzeczeń tych zapadłych na gruncie art. 15 ust. 1 i ust.6 ustawy, jak również do wyroków TSUE dotyczących przesłanek wyłączenia podmiotu publicznego z zakresu definicji podatnika (w tym m.in. wyroku TSUE z 14 grudnia 2000 r. w sprawie C-446/98 Fazenda Publica, pkt 15-17, czy też wyroku z 29 października 2015 r.w sprawie Saudacor -Sociedade Gestora de Recursos e Eąuipamentos da Saude dos Acores SA przeciwko Fazenda Publica , C-l 74/14) nawiązał WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 26 czerwca 2019r. (I SA/Gd 895/19) rozstrzygającym spór pomiędzy Gminą a Dyrektorem Krajowej Informacji Skarbowej na tle interpretacji art. 15 ust. 1 ustawy.

     W sporze tym Gmina obstawała przy tym, że na skutek wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy nie jest podatnikiem w zakresie sprzedaży obiadów w stołówce szkolnej, bowiem w tym względzie realizuje jako organ władzy publicznej, zadania własne z zakresu edukacji publicznej, natomiast organ w zaskarżonej interpretacji twierdził, że Gmina, świadcząc opisane usługi, jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy. Fakt, że Gmina obarczona jest zadaniem w postaci realizacji usług w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą – zdaniem Organu - nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie Gmina ta zostaje wyłączona z zakresu podatku VAT, bowiem zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi przychodami (uiszczanymi przez rodziców uczniów opatami z tytułu tzw. "wsadu do kotła"), a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. Tym samym – w ocenie DIKS - uiszczane opłaty są niczym innym, jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanych przez Gminę i nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, a usługi stołówkowe na rzecz uczniów szkół, pracowników pedagogicznych i administracyjnych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

     WSA w powołanym wyroku z dnia 26 czerwca 2019r. (I SA/Gd 895/19), dokonując prounijnej wykładni art. 15 ust. 6 ustawy zwrócił uwagę na dwie istotne kwestie: źródło i charakter stosunku prawnego łączącego organ władzy publicznej z podmiotem, na rzecz którego spełniane jest świadczenie (wykonywana czynność) oraz charakter prawny pobieranej opłaty (czy jest to opłata zbliżona do daniny publicznej czy też jest to cena ustalana w realiach rynkowych). Zdaniem Sądu istotne jest także to, czy strony danego stosunku prawnego mają pełną swobodę, co do ustalania jego treści, czy też swoboda ta ograniczona jest przez przepisy powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego. Z kolei kwestia odpłatności, która nie determinuje per se uznania danej czynności gminy jako organu władzy publicznej za podlegającą opodatkowaniu.

     WSA powołując się na stanowisko wyrażone w wyroku NSA z 9 czerwca 2017 r. (I FSK 1317/15), w którym stwierdzono, że stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy gmina nie będzie podatnikiem podatku VAT realizując zadania w zakresie edukacji w postaci organizacji: stołówek szkolnych, wypoczynku dzieci i młodzieży, uczestnictwa dzieci i młodzieży w widowiskach artystycznych i nauce pływania oraz uczestnictwa dzieci i młodzieży w wymianie międzynarodowej oraz podobną ocenę w wyrokach z 7 października 2008 r. (I FSK 1157/07 ) i 24 listopada 2010 r. (I FSK 1271/15), jak też na przepisy ustawy Prawo oświatowe, w tym art. 1 i art. 8 tej ustawy wskazujący, że gmina realizuje poprzez zakładanie i prowadzenie szkół, przedszkoli i innych placówek oświatowych, zapewniając powszechne, równe i bezpłatne kształcenie, wychowanie i opiekę, a także na art. 106 ust. 1 Prawa oświatowego, zgodnie z którym w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę oraz art. 106 ust. 2 tej regulacji, stanowiący, iż korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne uznał, że Gmina dokonuje sprzedaży obiadów w stołówce w ramach realizacji zadań własnych, jednakże poobierane opłaty z tytułu sprzedaży obiadów nie mają charakteru komercyjnego.

     Dalej WSA ocenił, że Gmina pobierając opłaty za wyżywienie w prowadzonej - w ramach realizacji zadań własnych - stołówce szkolnej, występuje jako organ władzy, a nie jako podatnik podatku od towarów i usług, mi.in z tego względu, że nie działa jako przedsiębiorca profesjonalnie prowadzący działalność gospodarczą, lecz realizuje zadania nałożone na nią przepisami prawa, które określają sposób i zakres ich wykonywania i Gmina nie ma możliwości odstąpienia od ich realizacji, zaś opłaty pobierane w związku z realizacją zadań własnych mają zbliżony charakter do opłat publicznoprawnych, nie pokrywają kosztów poniesionych w związku z realizacją zadań z zakresu edukacji publiczne i nie odzwierciedlają w całości wydatków jakie byłyby uwzględniane w rachunku ekonomicznym przez przedsiębiorcę, w sytuacji profesjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej w tym zakresie, a dostarczanie wyżywienia jest niezbędne do kształcenia tych uczniów i nie jest świadczone w celu osiągnięcia dodatkowego dochodu dla tej instytucji.

     Ostatecznie WSA skonkludował, że „[…] nie ma podstaw do różnicowania usług stołówkowych świadczonych na rzecz nauczycieli oraz pracowników niepedagogicznych. Zakres czynności wykonywanych przez pracowników administracyjnych mimo, że nie podlega na bezpośrednim prowadzeniu zajęć edukacyjnych, pozostaje ściśle związany z działalnością edukacyjną. W związku z powyższym, skoro obrót z tytułu sprzedaży posiłków w stołówce szkolnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie znajdują w tym przypadku zastosowania przepisy regulujące zwolnienie od podatku z art. 43 ustawy”. Sąd uznał także, że czynności wykonywane w imieniu Gminy polegające na wydawaniu posiłków w stołówkach szkolnych dla uczniów, nauczycieli oraz pracowników niepedagogicznych w ogóle nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

 

    

dr Joanna Kiszka
joanna.kiszka@isp-modzelewski.pl
tel. (32) 259 71 50

Skontaktuj się z naszą redakcją