2. Korekta zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym.
W dniu 29 grudnia 2023 r. Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną sygn. 0111-KDIB3-3.4013.322.2023.2.MAZ w zakresie możliwości korekty informacji wskazanych w składanym zgłoszeniu o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym.
W opisie stanu faktycznego wskazano, że Spółka sprowadza do kraju oleje i preparaty smarowe. Przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego są:
- olej smarowe o kodzie CN 2710 19 87, 2710 19 99 oraz
- preparaty smarowe o kodzie CN 3403 19 80 oraz 3403 99 00.
Sprowadzenie odbywa się w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego z tzw. zapłaconą akcyzą. Czynności te, z uwagi na charakter towarów (są wymienione w zał. nr 1 do ustawy), wymagają dokonywania operacji wymienionych w art. 78 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, w tym m.in. zgłoszenia planowanego nabycia towarów (dalej jako: „ZPNW”). W zgłoszeniu tym zachodzi konieczność podawania m.in. przewidywanej daty dostawy. Ustalenie tej daty nieraz jest problemem z uwagi fakt, że Spółka korzysta z transportów okazjonalnych i łączonych, zamawianych na platformie przewozowej. Cechą tych transportów jest to, że są one tanie, ale też nieprzewidywalne co do terminu ich wykonania. Bywa, że orientacyjny termin realizacji dostawy różni się od wcześniej deklarowanego nawet o tydzień. Z tego powodu Spółka nabrała wątpliwości odnośnie ewentualnej konieczności korygowania zadeklarowanej wcześniej w ZPNW przewidywanej daty dostawy. Niestety ani CSD odpowiedzialny za usługi na PUESC, ani organ podatkowy rozliczający Spółkę nie potrafią zająć w tej materii stanowiska.
W związku z powyższym Spółka zwróciła się pytaniami:
- Czy w przypadku, gdy przewidywany termin dostawy ulega zmianie, konieczne jest składanie korekty ZPNW?
- Jaka jest ewentualna tolerancja czasowa zakładając, że data jest przewidywana, a nie pewna ?
- Czy zmiana terminu o tydzień może być uznana za zmianę objętą ww. tolerancją?
W ocenie Spółki, zgłoszenie o planowanym nabyciu wyrobów akcyzowych (dalej jako: „ZPNW”) zawiera w swojej treści wymóg podawania daty dostawy, przy czym ma to być data przewidywana. W ustawie o podatku akcyzowym nie ma zdefiniowanego tego pojęcia, zaś na gruncie słownika PWN „przewidywanie” oznacza przypuszczenie, oczekiwanie, spodziewanie, domyślanie się. W efekcie przewidywana data dostawy to data orientacyjna przybycia towarów do wskazanego w zgłoszeniu miejsca. Data ta zatem ex definicione może być obarczona błędem dokładności jej podawania, co powoduje, że gdy się ona zmienia nie ma potrzeby jej korygowania, a zatem korygowania ZPNW, w którym jest ona wskazywana. Tolerancja błędu nie została zakreślona przez ustawodawcę, a zatem nawet gdy zmiana przedmiotowej daty obejmuje kilka dni, np. 7 jak w sytuacji przedstawianej w pytaniu, wcześniejsze założenie dalej obowiązuje, a więc nie ma potrzeby jej ponownego ustalania w formie korekty ZPNW.
Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe i stwierdził, że „(…) oleje i preparaty smarowe o kodach CN 2710 19 87, 2710 19 99, 3403 19 80 oraz 3403 99 00, które Spółka nabywa wewnątrzwspólnotowo, są wyrobami akcyzowymi, które nie zostały wymienione w załączniku nr 2 do ustawy. Spółka wskazała, że to nabycie olejów i preparatów smarowych wymaga dokonania m.in. zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, co wynika z art. 78 ust. 3 ustawy. Oznacza to, że Wnioskodawca nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe niewymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 40 ust. 7, które są objęte na terytorium kraju stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, na potrzeby wykonywanej na terytorium kraju działalności gospodarczej.
Przepis art. 78 ust. 3 pkt 1 ustawy – w przypadku opisanych przez Spółkę czynności obejmujących oleje i preparaty smarowe – wymaga dokonania zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed wprowadzeniem tych wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. Na podstawie delegacji ustawowej, zawartej w art. 78 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie w sprawie wzoru zgłoszenia, zawierające informacje jakie podaje podatnik. Ze wzoru zgłoszenia wynika konieczność zamieszczenia w zgłoszeniu szeregu informacji dotyczących planowanego nabycia wewnątrzwspólnotowego, poza procedurą poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy. Do podawanych informacji należą m.in. przewidywane miejsce (adres) i data dostawy, a także dane dotyczące zabezpieczenia akcyzowego i przewidywanych do nabycia wyrobów akcyzowych. Użyte słowo „przewidywane” wskazuje, że w zgłoszeniu podaje się przypuszczalne – określone z góry (por. internetowy Słownik języka polskiego PWN – www.sjp.pwn.pl) – informacje co do miejsca i daty dostawy. Zgłoszenie składane jest do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na miejsce wykonywania czynności lub wystąpienia stanów faktycznych, podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Zatem zgłoszenie stanowi swoistą informację dla właściwego naczelnika urzędu skarbowego o czynnościach podejmowanych przez podatnika.
Trzeba przy tym pamiętać, że wzór zgłoszenia zawiera również w poz. 2 informację o celu złożenia formularza, więc wymagane jest podania, czy zgłoszenie jest składane, czy jest korygowane. Konieczność korygowania treści zgłoszenia jest pośrednio uzasadniona faktem, że w rozporządzeniu w sprawie wzoru zgłoszenia została dodana pozycja o celu składania formularza, czego nie było w poprzednio obowiązującym rozporządzeniu z 2017 r. Wzór zgłoszenia natomiast nie zawiera objaśnienia, jakie informacje należy korygować. Oznacza to, że konieczność korekty dotyczy każdej z informacji zawartych w zgłoszeniu o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy. Tym bardziej, że zmiana jednej z informacji zawartej w zgłoszeniu ma wpływ na inną informację. Zmiana miejsca dostawy może wpłynąć na właściwość naczelnika urzędu skarbowego; zmiana danych w zakresie przewidywanych do nabycia wyrobów akcyzowych może wpływać na obliczaną kwotę akcyzy lub kwotę zabezpieczenia akcyzowego; z kolei zmiana przewidywanej daty dostawy może mieć wpływ na zabezpieczenie akcyzowe, np. w sytuacji, gdy zmianie ulegnie wysokość stawki podatku lub opłaty paliwowej.
Stosownie do art. 63 ust. 1 pkt 11 ustawy:
Do złożenia zabezpieczenia akcyzowego w kwocie pokrywającej powstałe albo mogące powstać zobowiązanie podatkowe albo powstałe lub mogące powstać zobowiązanie podatkowe oraz opłatę paliwową, której obowiązek zapłaty powstał albo może powstać, jest obowiązany podatnik, o którym mowa w art. 78 ust. 3.
Jak wskazano w art. 63 ust. 2 ustawy:
Zabezpieczenie akcyzowe może być złożone na czas oznaczony albo nieoznaczony, dla zagwarantowania pokrycia jednego lub wielu zobowiązań podatkowych, albo jednego lub wielu zobowiązań podatkowych oraz jednej lub wielu opłat paliwowych.
Zgodnie z art. 65 ust. 1 ustawy:
Podmioty obowiązane do złożenia zabezpieczenia akcyzowego:
- podmiot prowadzący skład podatkowy,
- zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,
- zarejestrowany wysyłający,
- podmiot pośredniczący,
- podatnik, o którym mowa w art. 13 ust. 3,
- pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem przedsiębiorcy zagranicznego, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c,
- podmiot reprezentujący przedsiębiorcę zagranicznego, o którym mowa w art. 20d pkt 1 lit. c,
- uprawniony odbiorca, z wyłączeniem uprawnionego odbiorcy, który odbiera jednorazowo w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego wyroby akcyzowe poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-SAD albo dokumentu zastępującego e-SAD,
- podatnik, o którym mowa w art. 78 ust. 3
- składają zabezpieczenie w formie zabezpieczenia generalnego w celu zagwarantowania pokrycia wielu zobowiązań podatkowych albo wielu zobowiązań podatkowych oraz wielu opłat paliwowych.
W myśl art. 65 ust. 8 ustawy:
Na wniosek podmiotu określonego w ust. 1, który spełnia warunki określone w art. 64 ust. 1 pkt 1, 3 i 4, właściwy naczelnik urzędu skarbowego wyraża zgodę na złożenie zabezpieczenia ryczałtowego dla zabezpieczenia wykonania jego zobowiązań podatkowych albo wykonania jego zobowiązań podatkowych oraz obowiązku zapłaty opłaty paliwowej przez ten podmiot. Przepisy art. 64 ust. 3-5a i 8-9a oraz przepisy wydane na podstawie art. 64 ust. 10 dotyczące sposobu dokumentowania spełnienia warunków określonych w art. 64 ust. 1, w tym rodzaju dokumentów potwierdzających ich spełnienie, stosuje się odpowiednio.
Odnosząc powyższe do wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że w przypadku wskazania przewidywanego terminu dostawy, termin ten powinien być określony jak najbardziej precyzyjnie i należy go traktować jako obowiązujący, a nabycie przed tym terminem, jak i po nim, bez dokonania korekty zgłoszenia, nie powinno być dokonane. Ma to bezpośredni związek z ustanawianym zabezpieczeniem akcyzowym. Istotą złożenia zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym jest ustanowienie zabezpieczenia akcyzowego, obejmującego mogące powstać zobowiązanie podatkowe albo mogące powstać zobowiązanie podatkowe oraz opłatę paliwową, której obowiązek zapłaty może powstać w wysokości nie mniejszej niż kwota zobowiązania obliczona i wykazana w zgłoszeniu.
Jak stanowi bowiem art. 72 ustawy:
- Jeżeli właściwy naczelnik urzędu skarbowego stwierdzi, że złożone zabezpieczenie akcyzowe nie zapewnia pokrycia w należnej wysokości lub w terminie kwoty zobowiązania podatkowego albo kwoty zobowiązania podatkowego oraz opłaty paliwowej, jest obowiązany zażądać przedłużenia zabezpieczenia, złożenia dodatkowego lub nowego zabezpieczenia akcyzowego.
- Podmiot, który złożył zabezpieczenie akcyzowe na czas oznaczony, jest obowiązany najpóźniej na miesiąc przed upływem tego terminu udokumentować przedłużenie jego ważności lub złożyć nowe zabezpieczenie akcyzowe.
Mając na uwadze treść art. 72 ust. 1 ustawy należy zauważyć, że właściwy naczelnik urzędu skarbowego musi posiadać aktualną informację o przewidywanym terminie dostawy, ponieważ to pozwoli na stwierdzenie, czy złożone zabezpieczenie akcyzowe zapewnia pokrycia w należnej wysokości lub w terminie kwoty zobowiązania podatkowego albo kwoty zobowiązania podatkowego oraz opłaty paliwowej. Szczególnie więc w sytuacji, gdy następuje np. zmiana wysokości stawki akcyzy lub opłaty paliwowej, właściwy naczelnik urzędu skarbowego powinien posiadać wszystkie aktualne dane (informacje, w tym także dotyczącą przewidywanego terminu dostawy), pozwalające na ocenę, czy zabezpieczenie zostało ustanowione w należytej wysokości i terminie.
Zatem w każdych okolicznościach, gdy przewidywany termin dostawy ulega zmianie, Wnioskodawca będzie – zdaniem Organu – zobowiązany do zmiany tej daty w formie korekty złożonego formularza zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Przepisy ustawy, jak również rozporządzenia w sprawie wzoru zgłoszenia, nie zawierają zasad dokonywania korekty zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Przepisy te nie zawierają również jakichkolwiek uregulowań wskazujących na możliwość stosowania tolerancji czasowej w przypadku, gdy przewidywany termin dostawy ulega zmianie. Z uwagi zatem na przedstawioną powyżej argumentację, Organ stoi na stanowisku, że w każdych okolicznościach, gdy zmianie ulega przewidywany termin dostawy, Spółka jest zobowiązana do korekty zgłoszenia. Tym bardziej, że w przypadku, gdy nowy przewidywany termin dostawy będzie późniejszy od pierwotnie podanego, niezłożenie korekty zgłoszenia w tym zakresie może rodzić konsekwencje w postaci uznania, że Spółka w ogóle nie złożyła zgłoszenia o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowy, poza procedurą poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, jak tego wymaga art. 78 ust. 3 ustawy”.
Katarzyna Wawrzonkiewicz
Specjalista ds. obsługi ubezpieczenia podatkowego
katarzyna.wawrzonkiewicz@isp-modzelewski.pl
tel. 22 517 30 76
