Wartość niespłaconego na moment likwidacji zobowiązania jako przychód

     Czy podatnik u którego na moment likwidacji pozostanie niespłacone zobowiązanie powinien wykazać z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

     Kwestia ta została poruszona m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 maja 2020 r. (0111-KDIB1-1.4010.155.2020.1.MF), w której wnioskodawca zajął następujące stanowisko: ?Przepisy ustawy CIT nie wskazują, co należy rozumieć pod pojęciem „umorzenia” zobowiązania. Zgodnie z orzecznictwem, pod pojęciem umorzonych zobowiązań generujących przychód w podatku dochodowym należy rozumieć takie instytucje prawa cywilnego jak zwolnienie z długu, potrącenie i odnowienie (tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 czerwca 2010 r. sygn. akt II FSK 345/09).

     W ocenie Wnioskodawcy w niniejszej sprawie nie wystąpi potrącenie w rozumieniu art. 498 Kodeksu cywilnego. Zgodnie bowiem z art. 498 Kodeksu cywilnego, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. W sprawie opisanej w zdarzeniu przyszłym czynność prawna opisana w art. 498 Kodeksu cywilnego nie będzie mieć miejsca.

     Nie dojdzie również do zastosowania instytucji odnowienia, uregulowanej w art. 506 Kodeksu cywilnego. Na mocy tego przepisu, jeżeli w celu umorzenia zobowiązania dłużnik zobowiązuje się za zgodą wierzyciela spełnić inne świadczenie albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej, zobowiązanie dotychczasowe wygasa. Powyższe oświadczenia nie zostaną złożone przez dłużnika (Wnioskodawcę) oraz wierzyciela, tj. Udziałowca.

     Nie będzie miało również miejsca umorzenie zobowiązania, które występuje w sytuacji zwolnienia z długu dokonywanego przez wierzyciela za zgodą dłużnika.

     Zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego, w przypadku zwolnienia z długu zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. W rezultacie, by skutecznie doszło do zwolnienia z długu konieczne jest, by wierzyciel złożył oświadczenie woli o zwolnieniu, a dłużnik potwierdził, że takie zwolnienie przyjmuje. Zwolnienie z długu stanowi więc rodzaj umowy wierzyciela z dłużnikiem.

     W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie Zobowiązań nastąpi automatycznie i nie jest następstwem zawarcia między wierzycielem a dłużnikiem umowy w przedmiocie zwolnienia z długu. Żaden z podmiotów nie składa bowiem względem drugiego oświadczenia w charakterze wierzyciela lub dłużnika w odniesieniu do Zobowiązań. Do wygaśnięcia Zobowiązań dochodzi w następstwie innego niż umowa o zwolnienie z długu zdarzenia prawnego, jakim jest rozwiązanie Wnioskodawcy i wykreślenie go z rejestru KRS. Zatem w opisywanej sytuacji, gdzie wygaśnięcie Zobowiązań nastąpi w związku z wykreśleniem Wnioskodawcy z KRS i zakończeniem jej bytu prawnego, nie dojdzie również do zwolnienia z długu.

     W świetle powyższego, wygaśnięcie Zobowiązań w wyniku rozwiązania Wnioskodawcy i wykreślenia jej z KRS nie może zostać uznane za przypadek umorzenia zobowiązania. Konsekwencją rozwiązania Wnioskodawcy jest zakończenie bytu prawnego dłużnika, a zatem wygaśnięcie Zobowiązań nastąpi z mocy prawa, a strony stosunku zobowiązaniowego nie będą składać, ani w sposób bezpośredni, ani dorozumiany, żadnych oświadczeń o zwolnieniu z długu.

     W konsekwencji, art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy CIT nie będzie miał zastosowania w tej sytuacji.

     Zdaniem Wnioskodawcy przychód, w podatku dochodowym od osób prawnych wiąże się z konkretną korzyścią (przysporzeniem) o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Bez znaczenia jest również to, czy przysporzenie jest wynikiem działania innej osoby, czy też samego podatnika, jak również to, czy korzyść wiąże się z konkretnymi przepływami finansowymi.

     W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, zastosowania w opisanych okolicznościach nie będzie miał również art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, który stanowi, że przychodem podlegającym opodatkowaniu jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. W zdarzeniu przyszłym, którego dotyczy niniejszy wniosek, nie dojdzie do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia. Nie powstanie bowiem jakiekolwiek przysporzenie majątkowe po stronie Wnioskodawcy, gdyż w momencie wygaśnięcia zobowiązania (co nastąpi automatycznie w momencie wykreślenia Wnioskodawcy z KRS), Wnioskodawca przestanie istnieć. Niemożliwe będzie zatem przypisanie Wnioskodawcy (jako podmiotowi już nieistniejącemu) jakiegokolwiek przysporzenia, a tym samym przychodu podatkowego z tego tytułu. Co więcej, wygaśnięcie Zobowiązań nastąpi z mocy prawa, nie będzie zaś przysporzenia pod tytułem darmym, trudno bowiem przyjąć, że dłużnik i wierzyciel w wyniku likwidacji dokonują między sobą wzajemnych świadczeń (czy to odpłatnych, czy to nieodpłatnych).

     Zgodnie z ugruntowanym w orzecznictwie i doktrynie prawa podatkowego poglądem, przychodami podatkowymi, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT są co do zasady, wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym. Takie podejście znalazło potwierdzenie, między innymi, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3066/14). Sąd stwierdził w nim, że do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika. Z powyższych uwag wynika, że jako przychód dla celów podatkowych należy traktować tylko takie zdarzenia, które powodują rzeczywisty wzrost majątku podatnika.

     W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wartość niespłaconych i nieprzedawnionych Zobowiązań, które pozostanie u Wnioskodawcy na dzień zakończenia jej likwidacji i wykreślenia jej z KRS, nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?.

     Reasumując należy stwierdzić, że niespłacone na dzień likwidacji podatnika zobowiązanie nie będzie generować przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu