Czy wydatki na wynagrodzenia za czas urlopu stanowią koszty kwalifikowane objęte ulgą na prace badawczo rozwojowe?

     Warunki stosowania ulgi związanej z działalnością badawczo-rozwojową poprzez odliczenie od podstawy opodatkowania wydatków zwanych „kosztami kwalifikowanymi” na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej określanej jako: „ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”) budzą wątpliwości. Dotyczą one m.in. tego, których pracowników należy traktować jako zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych, a w konsekwencji czy do kosztów pracowniczych jako kosztów kwalifikowanych zaliczyć należy wynagrodzenie wypłacane za czas urlopu lub czas absencji pracownika spowodowanej chorobą.

     Wątpliwości tego rodzaju stały się powodem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej złożonego przez Spółkę prowadzącą działalność w zakresie wytwarzania suplementów diety oraz innych wyrobów farmaceutycznych, która w związku z tym podejmuje działania w zakresie opracowywania receptur nowych produktów, wprowadzania niezbędnych modyfikacji i udoskonalania istniejących receptur, oceny przydatności bieżących surowców oraz ich zastępników, opracowywania technologii wytwarzania nowych postaci farmaceutycznych i w tym celu posiada w swej strukturze Ośrodek Badawczo-Rozwojowy, którego pracownicy mają za zadania prowadzenie badań badawczo-rozwojowych, jednak Spółka sama nie posiada statusu jednostki badawczo-rozwojowej.

     Ubiegając się o interpretację indywidualną Spółka wnosiła o potwierdzenie, że zostały spełnione wszystkie warunki uznania ponoszonych przez nią kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18 d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem stanowią one koszt uzyskania przychodu, dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej i stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o z dnia 26 lipca 1991 r. podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych”) a do należności tych ? w ocenie Spółki ? należy m.in. wynagrodzenie wypłacane za czas urlopu lub czas absencji pracownika spowodowanej chorobą. Spółka dodała, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują, których pracowników należy traktować jako zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych, dlatego w tym zakresie należy odwołać się do zapisów umów o pracę, choć najistotniejszym czynnikiem w tym wypadku jest faktyczne wykonywanie tego rodzaju zadań.

     Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe w zakresie pytania o możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków pracowniczych, w części, w której pracownicy faktycznie nie wykonywali swoich obowiązków, przebywając np. na urlopie lub zwolnieniu chorobowym.

     Według organu przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne w tym wypadku jest jednak to, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Tak więc gdy zakres zadań pracownika wykracza poza ten katalog, to niezbędnym ? zdaniem Organu ? jest wyodrębnienie tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłacanych pracownikom, zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, która nie jest związana z realizacją zadań B+R. Podobnie, gdy pracownik nie wykonuje swoich zadań, będąc na zwolnieniu lekarskim czy urlopie, zasadnym jest wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej odpowiedniej części wynagrodzenia i świadczeń pracowniczych. Nieobecność pracownika oznacza bowiem, że w tym czasie faktycznie nie wykonywał on żadnych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

     WSA w Rzeszowie uwzględnił skargę na wskazaną interpretację. W wyroku z dnia 7 listopada 2019 r. (I SA/Rz 609/19) wychodząc od art. 18 d ust. 2 pkt 1 ustawy wskazał, że w zakresie kosztów kwalifikowanych związanych z zatrudnieniem ustawodawca odsyła do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, definiujących koszty pracownicze, a pośrednio także do innych przepisów z zakresu ubezpieczeń społecznych regulujących obowiązki poszczególnych podmiotów, w odniesieniu do stosunku pracy i zastrzega jedynie, że koszty pracownicze mogą być uznane za koszty kwalifikowane wyłącznie w tej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

     W ocenie WSA wypływający z art. 18 d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nakaz oddzielenia wydatków pracowniczych, ponoszonych na działalność badawczo-rozwojową od wydatków związanych z wykonywaniem innego rodzaju obowiązków, w oparciu o czasowe wyodrębnienie realizowanych zadań nie oznacza, że z kosztów kwalifikowanych należy wykluczyć wydatki pracownicze, ponoszone na utrzymanie pracowników w czasie przebywania ich na urlopie czy też w czasie niemożności wykonywania przez nich zadań, w związku z przebywaniem na zwolnieniu lekarskim czy też sprawowaniem opieki nad dzieckiem.

     Sąd podkreślił, że ?wydatki związane z ponoszeniem kosztów zatrudniania pracowników, w części obejmującej wynagrodzenia i ubezpieczenia za czas, w którym ci pracownicy faktycznie nie wykonywali swoich obowiązków, gdyż albo przebywali na urlopie lub też nie świadczyli pracy z uwagi na niezdolność do pracy lub konieczność sprawowania opieki nad dzieckiem, są immanentnie związane z ze stosunkiem pracy jako takim. Konieczność ich poniesienia jest wynikiem korzystania przez pracowników z przysługujących im uprawnień, których to nie mogą się zrzec. W związku z tym tego rodzaju wydatki mieszczą się w katalogu wydatków, o którym mowa w art. 12 ustawy o PIT i jako takie stanowią koszt uzyskania przychodu po stronie pracodawcy?.

     W konsekwencji powyższego WSA przyjął, że art. 18 d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nakazując rozróżnienie kosztów działalności badawczo-rozwojowej od kosztów innego rodzaju, nie może stanowić podstawy wykluczenia z katalogu kosztów kwalifikowanych wydatków wynikających ze stosunku pracy danego pracownika, tylko z tego względu, że nie są one związane z bezpośrednim i faktycznym prowadzeniem badań.

     Ostatecznie zatem przyznając w rozpatrywanym sporze rację Spółce, WSA skonstatował, że w świetle art. 18 d ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy do kosztów kwalifikowanych, w zakresie wydatków pracowniczych, należy zaliczać wszystkie tego rodzaju wydatki poniesione na badania badawczo-rozwojowe, w tym także te, które obejmują koszty wynagrodzeń i ubezpieczeń pracowników wypłacane za czas przebywania na urlopie czy też czas ich niezdolności do pracy i czas sprawowania opieki nad dzieckiem. Sąd wyraził bowiem pogląd, że: ?Jeżeli pracownik poświęca cały swój czas pracy na działalność badawczo-rozwojową, to wówczas wydatki związane z czasem jego usprawiedliwionej nieobecności w pracy winny być uwzględnione w pełnej wysokości, albo w określonej proporcji, gdy pracownik poświęca na badania jedynie część swojego czasu, w odniesieniu do całego czasu pracy. Przy wyliczeniu tej proporcji należy brać pod uwagę faktyczny wymiar realizowania obowiązków z zakresu działalności badawczo-rozwojowej, a do ogólnego czasu pracy zaliczyć należy czas jego usprawiedliwionej absencji?.

     Należy zaznaczyć, ze wyrok przedstawione tezy nie jest prawomocny.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu