Ryczałt od dochodów (przychodów) podatników PIT podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP

Przepis art. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.) określa zakres podmiotowy tego podatku. Podatkowi dochodowemu od osób fizycznych podlegają zarówno osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium RP jak również osoby fizyczne, które nie posiadając miejsca zamieszkania na terytorium RP osiągają jednak na terytorium Polski dochody (przychody). Podmioty posiadające miejsce zamieszkania na terytorium RP podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, co oznacza, że w ich przypadku opodatkowany jest dochód (przychód) osiągany zarówno w Polsce jak i dochód (przychód) osiągany za granicą. Inaczej jest w przypadku podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Ograniczony obowiązek podatkowy. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. osoby fizyczne, jeżeli nie mają na RP miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium RP. Ryczałt od dochodów (przychodów) uzyskanych na terytorium RO przez osoby podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określony został w art. 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. Przepis w pięciu punktach wymienia różne kategorie takiego dochodu (przychodu) i każdej z nich przyporządkowuje stawkę podatku dochodowego w formie ryczałtu (stawkę 10% lub stawkę 20%).

1. Pierwszą kategorię stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście, przychód z odsetek oraz przychód z praw autorskich i pokrewnych. Tutaj należy dać kilka zastrzeżeń. Po pierwsze z kategorii tej wyłączone zostały przychody z odsetek wymienionych w art. 30a ust. 1. Po drugie do tej kategorii kwalifikuje się przychód wyłącznie z działalności wykonywanej osobiście określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9. Przepis art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. szczegółowo wymienia te przychody: przychód z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how). Od przychodów tych pobiera się podatek w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.
2. Drugą kategorię stanowią przychody z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium RP. Stawka ryczałtu wynosi tu 20% przychodu.
3. Trzecią kategoria to przychody z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych. Od przychodów pobiera się podatek ryczałtowy w wysokości 10% przychodu.
4. Czwartą kategorię przychodów stanowią przychody uzyskane na terytorium RP przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera. W tym przypadku obowiązuje stawka ryczałtowa w wysokości 10% przychodu.
5. Piątą kategorię stanowią przychody z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Od tej kategorii przychodów pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przepisy art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1996 r. stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. Ustawodawca zastrzega jednak, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Wyłączenie dla zagranicznego zakładu. Przepisów art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. nie stosuje się, jeżeli przychody są uzyskane przez podatnika prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium RP zagraniczny zakład. Warunkiem zastosowania wyłączenia jest, że podatnik posiada zaświadczenie o istnieniu zagranicznego zakładu. Zaświadczenie to jest wydawane przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ma on miejsce zamieszkania, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony. Wyłączenie to zostało określone w art. 29 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

Możliwość opodatkowania przychodów według skali podatkowej. Niektóre kategorie podatników objętych ograniczonym obowiązkiem podatkowym mogą opodatkować swe przychody na zasadach ogólnych określonych w art. 27 ust. 1. Odbywa się to na wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym składanym przez takiego podatnika za dany rok podatkowy. W tym przypadku pobrany od tych przychodów zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., traktuje się na równi z pobraną przez płatnika zaliczką na podatek dochodowy. Z możliwości tej mogą skorzystać podatnicy objęci ograniczonym obowiązkiem podatkowym jeżeli spełnili łącznie dwa warunki:

1. mają miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej i
2. udokumentowali certyfikatem rezydencji miejsce zamieszkania dla celów podatkowych

Ponadto dokonanie takiego wyboru przez podatnika objętego ograniczonym obowiązkiem podatkowym jest możliwe tylko wtedy jeżeli istnieje podstawa prawna do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Podstawa prawna musi wynikać z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Omawiana możliwość została uregulowana w art. 29 ust 4 i 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

Dodatkowe uwagi. Do przychodów opodatkowanych zryczałtowanym podatkiem, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. nie stosuje się tzw. ulgi dla młodych, tj. zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 148 przysługującego osobom, które nie ukończyły 26 roku życia.