Refakturowanie usług turystyki świadczonych w systemie VAT marża

Refakturowane przez podatnika usługi hotelowe mogą być opodatkowane w systemie VAT marża.

Art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług¹ określa szczególną procedurę opodatkowania usług turystyki.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

W świetle art. 119 ust. 2 przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

W myśl art. 119 ust. 3 przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1. działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
2. przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Według art. 119 ust. 3a podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. nie określa jednoznacznie, jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści turysty, na podstawie art. 119 ust. 2 tej ustawy należy zatem przyjąć, że wartość nabytych towarów i usług, które zaspokajają bezpośrednio potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania przez niego z usługi turystyki, wpływa na określenie marży w związku ze sprzedażą imprezy turystycznej (jest to nabycie dla bezpośredniej korzyści turysty).

W myśl art. 119 ust. 5 przywołanej ustawy, w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Do określenia podstawy opodatkowania usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a.

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które podatnik nabywa od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i które nie stanowią jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej przez podatnika, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystyki. Wydatki na wszelkie towary i usługi nabywane przez podatnika na potrzeby wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy natomiast uznać za wydatki dotyczące usług własnych, opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Trzeba zaznaczyć, że przez pojęcie „usług dla bezpośredniej korzyści turysty” rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. Aby zatem dany wydatek mógł być uznany za poniesiony na nabycie usług dla bezpośredniej korzyści turysty, muszą zostać spełnione następujące warunki:

1. musi zostać poniesiony przez podatnika we własnym imieniu i na własny rachunek,
2. wydatek musi dotyczyć nabycia towaru lub usługi,
3. nabyty towar bądź usługa mają służyć bezpośredniej korzyści turysty.

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń, których koszt jest refakturowany na inny podmiot.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, 32, 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Reasumując, art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. określa szczególną procedurę opodatkowania usług turystyki, której istotą jest opodatkowanie marży stanowiącej wynagrodzenie podatników świadczących tego rodzaju usługi. Ten sposób opodatkowania może znaleźć zastosowanie także przy odprzedaży usług turystyki przez inny podmiot, który nie jest np. biurem podróży, gdyż przepisy powyższej ustawy nie przewidują w tym zakresie ograniczeń.

Warto wspomnieć również o wyroku z dnia 15 lutego 2017 r.², w którym Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że odsprzedawane przez podatnika usługi hotelowe, także jako samodzielna usługa, są opodatkowane w systemie VAT marża. Opodatkowanie w tym systemie może mieć zatem zastosowanie przy refakturowaniu kosztów usług turystyki (nawet w sytuacji, gdy mamy do czynienia z refakturowaniem usług turystyki przez podatnika VAT, który nie jest biurem podróży itp.).

 

Przypisy

¹     Tekst jednolity Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej: ustawa z dnia 11 marca 2004 r.

²     I FSK 1578/15.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu