11. Przewożenie w jednej cysternie wyrobów akcyzowych o różnych statusach
Czy podatnik może przewozić wyroby akcyzowe o różnym statusie (zwolnione z akcyzy oraz opodatkowane stawką 0%) w jednej cysternie?
Odpowiedzi na przedmiotowe pytanie udzielił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2019 r. (0111-KDIB3-3.4013.88.2019.1.PJ), w której to zostało stwierdzone: ?Rozpatrując zagadnienie dopuszczalności dostarczania wyrobów gazowych o różnych statusach akcyzowych (zwolnionych i podlegających opodatkowaniu zerową stawka akcyzy) w jednym zbiorniku autocysterny należy zauważyć, że jednym z podstawowych elementów zmiany wchodzącej w życie od 1 stycznia 2019 r. jest zastąpienie papierowego dokumentu dostawy stosowanego przy przemieszczaniu poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów energetycznych opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie – dokumentem w postaci elektronicznej (e-DD).
Przemieszczanie wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (z zastosowaniem zwolnienia ze względu na przeznaczenie lub zastosowaniem zerowej stawki podatku) reguluje dodany do ustawy Rozdział 1a Działu III, w którym art. 46a określa sytuacje, w których przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy odbywa się w systemie na podstawie e-DD.
Przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy rozpoczyna się z chwilą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego lub innego miejsca wysyłki. Przedtem podmiot wysyłający musi przesłać do Systemu projekt e-DD i uzyskać z Systemu e-DD z nadanym numerem referencyjnym, sprawdzone pod względem kompletności i prawidłowości danych w nim zawartych. Projekt e-DD zawiera informację czy przemieszczane wyroby są objęte zwolnieniem od akcyzy czy opodatkowane zerową stawką akcyzy.
Przemieszczanie wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powinno zostać zakończone w terminie 30 od dnia ich wysłania wskazanego w e-DD. Zakończenie przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wymaga odbioru wyrobów akcyzowych przez podmiot odbierający i następuje z chwilą przesłania do Systemu raportu odbioru zawierającego kompletne i prawidłowe dane.
Dla każdego podmiotu odbierającego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b, sporządza się jeden projekt e-DD albo dokument zastępujący e-DD, jednakże ustawa dopuszcza, by w przypadku przemieszczania jedną cysterną objętych zwolnieniem od akcyzy pozostałych węglowodorów gazowych, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 3, do więcej niż jednego podmiotu zużywającego jeden projekt e-DD albo dokument zastępujący e-DD został sporządzony dla wszystkich podmiotów zużywających.
Przemieszczanie wyrobów akcyzowych, na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e DD oraz zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie o którym mowa w art. 46b ust. 3 stanowi stosownie do art. 32 ust. 5 ustawy oraz art. 89 ust. 2aa jeden z warunków zwolnienia z akcyzy ze względu na przeznaczenie, o którym mowa w art. 32 ust.1 pkt 3, lub zastosowania zerowej stawki akcyzy na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy.
Omawiane zwolnienie zostało przewidziane dla przemieszczeń odbywających się na warunkach określonych ww. przepisami, tj. na podstawie e-DD lub dokumentu zastępującego e-DD, które mają być wystawiane dla każdego podmiotu odbierającego lub zbiorczo dla wszystkich podmiotów zużywających w przypadku przemieszczania jedną cysterną wyrobów akcyzowych zwolnionych do więcej niż jednego podmiotu zużywającego. Nie można domniemywać czy uzupełniać przesłanek skorzystania ze zwolnienia w drodze wykładni celowościowej, jeżeli nie zostały one wyraźnie przewidziane w przepisach prawnych.
(?) Natomiast warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych jest m.in. przemieszczanie tych wyrobów na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego lub do składu podatkowego od zużywającego podmiotu gospodarczego, który posiadał je w celu zużycia do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.
Na mocy art. 3a ust. 1 ustawy zmieniającej w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. podmiot dokonujący na terytorium kraju przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy zmienianej w art. 1, opodatkowanych zerową stawką podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie, może do tego przemieszczania stosować przepisy dotychczasowe, tj. przepisy obowiązujące do 31 grudnia 2018 r.
W świetle poprzednich uregulowań warunkiem zwolnienia, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 3 używanych do celów opałowych, pozostałych węglowodorów gazowych o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00 dostarczanych ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego jest m.in. dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy oraz potwierdzenie odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy przez odbierającego wyroby akcyzowe.
Natomiast warunkiem wskazanym w przepisach ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., wymaganym do objęcia stawką akcyzy wynoszącą 0 zł wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych jest ich przemieszczanie na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów.
Z analizy treści powyższych przepisów wynika, że ustawodawca określając warunki dla zastosowania zwolnienia a także zerowej stawki akcyzy oraz sposoby dokumentowania przemieszczenia nie wskazuje na możliwość przemieszczania jednym transportem wyrobów zwolnionych z akcyzy i wyrobów opodatkowanych zerową stawką akcyzy (czyli wyrobów o różnych statusach) w jednym zbiorniku autocysterny. Wynika to z konieczności zachowania tożsamości przemieszczanych wyrobów objętych różnym statusem.
Jednocześnie ustawodawca ściśle określonym odstępstwem odnoszącym się tylko do magazynowania wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym (czyli sytuacji nie mającej odniesienia do przemieszczania wyrobów akcyzowych) umożliwił przepisem art. 47a ust. 3 ustawy magazynowanie w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych o różnych statusach, przy czym magazynowanie takie możliwe jest pod warunkiem że:
– ubytki i inne straty tych wyrobów są rozliczanie proporcjonalnie do ilości oraz okresu ich magazynowania;
– ewidencja wyrobów akcyzowych prowadzona przez podmiot prowadzący skład podatkowy umożliwia identyfikację tych wyrobów?.
Reasumując należy stwierdzić, że przewożenie w jednej cysternie wyrobów akcyzowych o różnych statusach nie jest możliwe. Możliwe jednak, pod pewnymi warunkami, jest magazynowania takich wyrobów akcyzowych w jednym składzie podatkowym.
Maciej Jendraszczyk
Doradca podatkowy
Nr wpisu 12 238
Konsultant Podatkowy
w Oddziale Wielkopolskim
maciej.jendraszczyk@isp-modzelewski.pl
tel. 618483348
