OPODATKOWANIE AKCYZĄ SAMOCHODÓW OSOBOWYCH
1. Zwrot akcyzy podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 8 maja 2019 r., sygn.. akt III SA/Po 816/18 uznał, że niezarejestrowanie samochodu osobowego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, oznacza, że wolą ustawodawcy było objęcie zakresem unormowania ustawą z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym wszystkich przypadków wcześniejszej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju.
Zgodnie z art. 107 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym podmiot, który nabył prawo rozporządzania jak właściciel samochodem osobowym niezarejestrowanym wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu osobowego, ma prawo do zwrotu akcyzy na wniosek złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu osobowego.
W kontrolowanej przez Sąd sprawie spór dotyczył zaistnienia przesłanki z art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w postaci rejestracji pojazdów na terenie kraju. Zdaniem skarżącego przedmiotowe pojazdy nie były zarejestrowane, stąd należy mu się zwrot zapłaconego od nich podatku akcyzowego.
Sąd podzielił ocenę prawną dokonaną przez organy, że przedmiotowe pojazdy były zarejestrowane na terenie kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, przed ich wywozem. Ustawodawca w zakresie przesłanki „braku zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju” odwołuje się do przepisów o ruchu drogowym. Rejestracji pojazdu dokonuje się w trybie art. 72 ust. 1 Prawa o ruchu drogowym.
Ponadto, zgodnie z art. 74 ust. 2 Prawa o ruchu drogowym (w brzmieniu właściwym dla sprawy) czasowej rejestracji dokonuje się m.in.:
1) z urzędu – po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu;
2) na wniosek właściciela pojazdu – w celu umożliwienia wywozu pojazdu za granicę.
Zgodnie z art. 74 ust. 3 Prawa o ruchu drogowym czasowej rejestracji zasadniczo dokonuje się na okres nieprzekraczający 30 dni.
Sąd, biorąc pod uwagę powyższe przepisy, akceptuje pogląd, zawierający wykładnię art. 107 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym niezarejestrowanie samochodu osobowego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, oznacza, że wolą ustawodawcy było objęcie zakresem unormowania u.p.a. wszystkich przypadków wcześniejszej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju.
Przepis art. 72 ust. 1 Prawa o ruchu drogowym zawiera ogólną normę odnoszącą się do każdej rejestracji, a więc również i do rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 tej ustawy (por. wyrok NSA o sygn. akt I OSK 1168/10 ). Gdyby zamiarem ustawodawcy miało być zróżnicowanie określonych w art. 107 ust. 1 u.p.a. skutków prawnopodatkowych rejestracji stałej i czasowej, z pewnością wyraziłby swoją wolę w omawianej kwestii w zdecydowanie inny sposób, niż to uczynił (por. wyroki NSA o sygn. akt I GSK 124/13 i I GSK 962/16 – dostępne w CBOSA).
Rejestracja czasowa z urzędu jest etapem postępowania w sprawie rejestracji i poprzedza ostateczne dopuszczenie pojazdu do ruchu. Celem postępowania było dopuszczenie pojazdu do ruchu na terytorium kraju, co potwierdza decyzja właściwego organu. Czasowa rejestracja z urzędu umożliwia właścicielowi pojazdu jego użytkowanie w jej ramach czasowych.
W rozpoznawanej sprawie pojazdy, co do których odmówiono zwrotu podatku akcyzowego, zarejestrowano czasowo (…) r. (dopuszczono czasowo do ruchu drogowego), zaś eksport nastąpił (…) r., czyli już po ich zarejestrowaniu. Uprzednia rejestracja samochodów stanowi zaś przeszkodę do zwrotu podatku akcyzowego na rzecz skarżącego.
Dla rozstrzygnięcia sprawy nie ma znaczenia to, że ostatecznie umorzono postępowania dotyczące rejestracji pojazdów, gdyż wywołało to skutek „ex nunc”.
Wskazać należy, że zgodnie ze stanowiskiem NSA „po uzyskaniu rejestracji samochód osobowy przestaje podlegać obowiązkowi podatkowemu. Obrót takim samochodem odbywa się poza zakresem zastosowania przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Zatem w odniesieniu to takiego samochodu nie może powstać prawo do zwrotu podatku akcyzowego. Także w sytuacji umorzenia postępowania w sprawie rejestracji. Samochód osobowy nie staje się na nowo przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym po późniejszym umorzeniu postępowania w sprawie rejestracji. Ustawodawca poza zakresem regulacji ustawy o podatku akcyzowym pozostawił wszelkie formy prawne późniejszej utraty mocy prawnej aktu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju” (wyrok NSA z dnia 21 lutego 2018 r., sygn. I GSK 703/16, lex nr 2478960).
Jak słusznie wskazał Sąd organ nie naruszył art. 1 ust. 3 w zw. z motywem 5 dyrektywy Rady nr 2008/118/WE. Przepis art. 1 ust. 3 tej dyrektywy stanowi, że państwa członkowskie mogą nakładać podatki na:
a) produkty inne niż wyroby akcyzowe;
b) świadczenie usług, w tym związanych z wyrobami akcyzowymi, które to podatki nie mają charakteru podatków obrotowych.
Nakładanie takich podatków nie może jednak powodować zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi. Motyw 5 dyrektywy Rady nr 2008/118/WE stanowi z kolei, że w celu zapewnienia swobodnego przemieszczania opodatkowanie wyrobów innych niż wyroby akcyzowe nie powinno wiązać się z formalnościami przy przekraczaniu granic. Przepis art. 1 ust. 3 tej dyrektywy ani jej motyw 5 w ogóle nie dotyczą zatem wyrobów akcyzowych, którymi są m.in. samochody osobowe.
Malwina Sik
Konsultant podatkowy, aplikant adwokacki
malwina.sik@isp-modzelewski.pl
tel. (22) 517 30 60
