4. Zwolnienie z akcyzy alkoholu etylowego.
W wyroku z dnia 18 grudnia 2019 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że:? dla omawianego zwolnienia kluczowe znaczenie ma przeznaczenie wytworzonego produktu, a nie to, czy skład tego wyrobu będzie różnił się w zasadniczy sposób od alkoholu etylowego skażonego i nie będzie klasyfikowany do pozycji CN 2207 20.?
Jak wskazał NSA w uzasadnieniu: ?Zgodnie z art. 7b ust. 1 i 2 u.p.a. (w brzmieniu właściwym dla sprawy) WIT, o której mowa w art. 12 WKC, ma odpowiednio zastosowanie w obrocie wyrobami akcyzowymi i samochodami osobowymi na terytorium kraju oraz w ich nabyciu wewnątrzwspólnotowym zgodnie z przepisami RWKC, z wyjątkiem przypadków WIT wydanej na podstawie zmiany w Nomenklaturze Scalonej, która nie została określona w u.p.a. Oznacza to, że stosownie do art. 12 WKC, organ celny jest zobowiązany do przyjęcia klasyfikacji taryfowej danego towaru określonej w WIT, wydanej również przez inne państwo członkowskie. Jednak ochrona ta jest skuteczna jedynie w sytuacji, gdy podmiot, któremu udzielono WIT udowodni, w przypadku wątpliwości, że towar zgłoszony/nabyty wewnątrzwspólnotowo odpowiada pod każdym względem temu, który jest opisany w WIT, a sama informacja jest ważna, a więc nie upłynął czas, na jaki została wydana lub nie została unieważniona przez organy celne z uwagi na podanie przez wnioskodawcę nieprawidłowych lub niekompletnych danych lub też z innych przyczyn określonych prawem.
Z art. 12 WKC oraz art. 10 RWKC, jak i związanym z nimi orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (v. wyrok z 15 września 2005 r. w sprawie C- 495/03; z 7 kwietnia 2011 r. w sprawie C-153/10 – www.eur-lex.europa.eu) wynika, że WIT ma ograniczone znaczenie podmiotowe (wiąże organ w stosunku do podmiotu, na którego rzecz została wydana), przedmiotowe (wiąże organ w odniesieniu do towaru objętego informacją) oraz czasowe (wiąże organ w okresie obowiązywania informacji). Oznacza to, że WIT wywiera skutek jedynie w odniesieniu do jej posiadacza lub jego przedstawiciela i jedynie w odniesieniu do towarów, które są w niej wskazane, a co ważne w czasie jej obowiązywania. Innymi słowy WIT musi być wydana konkretnemu podmiotowi i nie ma zastosowania ani do towarów przed jej wydaniem, ani do towarów po upływie czasu jej obowiązywania. Nadto, posiadacz WIT może korzystać z niej tylko w odniesieniu do określonego towaru, jeżeli wykaże organom celnym, że istnieje całkowita zgodność między tym towarem a towarem opisanym w przedstawionej informacji.
Podsumowując, za błędny należało więc uznać pogląd wnoszącej skargę kasacyjną, że WIT zapewnia bezwarunkową ochronę dla jej adresata, co wymagało sprostowania i przedstawienia przez organ właściwego w tym zakresie stanowisko prawnego. Kwestia ta ma bowiem istotne znaczenie dla wykładni i stosowania prawa objętego zapytaniem. W związku z tym prawidłowa jest też konkluzja organu, że w przypadku, gdy wnosząca skargę kasacyjną będzie posiadała ważną, wydaną na jej rzecz przez węgierski organ celny WIT, klasyfikującą nabywany wewnątrzwspólnotowo wyrób do pozycji CN 3814 00 90, to alkohol etylowy częściowo skażony, zawarty w tym wyrobie, będzie podlegał zwolnieniu od podatku akcyzowego, z zastrzeżeniem jednak, że wyrób ten będzie odpowiadał pod każdym względem temu, który został opisany w tej informacji.
Odnosząc się natomiast do drugiej z podniesionych kwestii wypada wskazać, że z art. 27 ust. 1 dyrektywy Rady 92/83/EWG wynika, że zwolnienie produktów objętych tym przepisem ma charakter obligatoryjny, a co za tym idzie taki charakter powinno mieć także zwolnienie przewidziane w art. 30 ust. 9 pkt 2 u.p.a. Oznacza to, że zasadą powinno być przyznanie zwolnienia, a wyjątkiem – jego odmowa. Przyznane państwom członkowskim uprawnienie do określenia warunków „w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów”, o których mowa w tym przepisie, nie może podważać bezwarunkowego charakteru obowiązku zwolnienia przewidzianego w tym przepisie.
Zasadniczym celem omawianego zwolnienia jest bowiem zneutralizowanie wpływu akcyzy na alkohol będący półproduktem wchodzącym w skład innych produktów handlowych lub przemysłowych. Taki pogląd wyraża też TSUE, według którego państwa członkowskie nie mają prawa ani możliwości ograniczania zwolnienia wynikającego z art. 27 ust. 1 dyrektywy Rady 92/83/EWG, w sytuacji gdy zastosowano prawidłową metodę denaturacji. TSUE wielokrotnie w swoim orzecznictwie wskazywał, że przesłanki określone przez państwo członkowskie w ramach przyznanego mu uprawnienia nie mogą wykraczać poza to, co niezbędne do osiągnięcia tego celu (v. wyroki TS z: 19 kwietnia 2007 r. w sprawie C-63/06; 7 grudnia 2000 r. w sprawie C-482/98; 9 grudnia 2010 r. w sprawie C-163/09; postanowienie TS z 3 grudnia 2014 r. w sprawie C-313/14; opubl. www.eur-lex.europa.eu).?
Ponadto NSA podkreślił, że: ?Podsumowując, skorzystanie z omawianego zwolnienia wymaga, oprócz spełnienia wymogów formalnoprawnych (co nie wchodzi w zakres zapytania), bezwzględnego spełnienia przez podatnika warunków materialnoprawnych, a ich naruszenie powinno prowadzić w każdym przypadku do utraty zwolnienia. Niemniej jednak z uwagi na szczególną wagę omawianej regulacji (zneutralizowanie wpływu akcyzy na alkohol będący półproduktem wchodzącym w skład innych produktów handlowych lub przemysłowych), dokonywana przez organ wykładnia art. 30 ust. 9 pkt 2 u.p.a. powinna pozwolić na zrealizowanie celów, o jakich mowa w dyrektywie Rady 92/83/EWG. Z punktu widzenia przepisów podatkowych nie ma znaczenia ostateczny sposób zużycia alkoholu, który podlegał denaturacji zgodnie z art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 92/83/EWG, ale spełnienie ściśle określonych wymogów zwolnienia przewidzianego w tym przepisie, tj.: wyrób akcyzowy, który ma skorzystać ze zwolnienia, musi być skażony zgodnie z wymogami państwa członkowskiego i używany do wytwarzania jakiegokolwiek produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi (v. wyroki TSUE: z 7 grudnia 2000 r. w sprawie C-482/98 i z 28 lutego 2019 r. w sprawie C – 567/17). W art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 92/83/EWG, w przeciwieństwie np. do art. 27 ust. 1 lit. c tej dyrektywy („…Państwa Członkowskie zwalniają produkty objęte niniejszą dyrektywą z ujednoliconego podatku akcyzowego na warunkach, które zostaną przez nie określone w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów, gdy są one używane do produkcji octu oznaczonego kodem taryfowym CN 2209…”) prawodawca unijny uzależnia zwolnienie od tego, aby alkohol denaturowany zgodnie z wymogami państwa członkowskiego został użyty do wytworzenia „jakiegokolwiek” produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi. Zatem dla omawianego zwolnienia kluczowe znaczenie ma przeznaczenie wytworzonego produktu, a nie to, czy skład tego wyrobu będzie różnił się w zasadniczy sposób od alkoholu etylowego skażonego i nie będzie klasyfikowany do pozycji CN 2207 20.?
Kacper Wolak
Młodszy konsultant podatkowy
Kacper.wolak@isp-modzelewski.pl
Telefon: 22 517 30 77
