12. Finalny podmiot węglowy ? przesłanki opodatkowania.
W świetle ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (dalej określanej jako: „ustawa”) podmiot dokonujący czynności objętych akcyzą, a odnoszących się do wyrobów węglowych może posiadać wyłącznie jeden z dwu przewidzianych w tym zakresie statusów: pośredniczącego podmiotu węglowego albo finalnego nabywcy węglowego.
Wskazuje na to jednoznacznie definicja zamieszczona w art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy stanowiąca, że finalnym nabywcą węglowym jest podmiot, który:
- nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
- posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe
– niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.
Z konstrukcji definicji podatnika wyrażonej w art. 13 ustawy wynika, że status akcyzowy danego podmiotu uzależniony jest od dokonywanych przez ten podmiot czynności. W ten sposób, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 ustawy, jako podatnik akcyzy traktowany jest finalny nabywca węglowy ? w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5 ustawy. To zaś oznacza, że o identyfikacji danego podmiotu jako finalnego nabywcy węglowego przesądza, przewidziane w art. 9a ust. 1 pkt 5 ustawy, użycie przez tegoż finalnego nabywcę wyrobów węglowych:
- nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
- uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
- jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości.
Porównanie art. 9a ust. 1 pkt 5 ustawy i powołanej wyżej definicji z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy prowadzi do wniosku, że jakkolwiek o statusie finalnego nabywcy węglowego decyduje m.in. nabywanie wewnątrzwspólnotowo wyrobów węglowych, to jednak dokonywanie tej czynności nie podlega opodatkowaniu. Aby finalny nabywca węglowy stał się podatnikiem akcyzy, powinien użyć wyrobów węglowych w ściśle oznaczony sposób.
Jeśli przykładowo, zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 7 ustawy, podatnik dokona zużycia wyrobu węglowego do objętych zwolnieniem z akcyzy celów opałowych w procesach mineralogicznych (lub też w procesach elektrolitycznych, metalurgicznych czy do redukcji chemicznej), albo dokona innego zużycia do celów zwolnionych w sposób przewidziany w art. 31a ust. 1 ustawy, przy jednoczesnym spełnieniu warunków zwolnienia określonych w art. 31a ust. 3-9, wówczas należy wykluczyć możliwość opodatkowania tego podmiotu na podstawie art. 9a ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy.
Niemniej trzeba mieć na uwadze, że przepis ten na równi z rzeczywistym użyciem do celów innych niż zwolnione traktuje naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3 ustawy. Stosownie zaś do tego przepisu warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 ? jest:
- w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu:
- wystawienie przez sprzedawcę wyrobów węglowych faktury albo
- sporządzenie przez sprzedawcę wyrobów węglowych listy finalnych nabywców węglowych uprawnionych do odbioru deputatu węglowego
- oraz uzyskanie od finalnego nabywcy węglowego oświadczenia, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy;
- w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zużywającego wyroby węglowe przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy ? udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego dokumentem handlowym wystawionym przez sprzedawcę wyrobów węglowych i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
- w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zużywającego wyroby węglowe przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy ? udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.
Istnieje zatem możliwość opodatkowania nie tyle ze względu na użycie do celów innych niż zwolnione, co ze względu na braki w dokumentacji danej czynności dotyczącej wyrobów węglowych dokonanej przez finalnego nabywcę węglowego.
Osobną przesłanką opodatkowania jest posiadanie przez finalnego nabywcę węglowego wyrobów węglowych uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia, a więc np. gdy podmiot podnosi, że nie jest w stanie wyjaśnić, w jakich okolicznościach wyroby węglowe znalazły się w jego posiadaniu, a jednocześnie nie ma dowodów, że zostały one skradzione. Użycie podobnie jak sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary podlega opodatkowaniu art. 9a ust. 1 pkt 6 ustawy.
Jednocześnie należy mieć na uwadze deklarowaną przez ustawodawcę zasadę jednokrotności opodatkowania. W myśl art. 9a ust. 3 ustawy, opodatkowanie akcyzą ma charakter jednofazowy, co oznacza, że jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą. Obowiązek ten nie powstaje, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.
dr Joanna Kiszka
joanna.kiszka@isp-modzelewski.pl
tel. (32) 259 71 50
