Opodatkowanie akcyzą wyrobów energetycznych
1. Podatek akcyzowy a klasyfikacja taryfowa pojazdu do pozycji CN 8703.
Zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (dalej: ?ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r.?), w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. import, nabycie wewnątrzwspólnotowe oraz pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Natomiast o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji CN 8703.
Stosownie do art.3 powołanej ustawy, klasyfikacja w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), zgodna z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (dalej: ?rozporządzenie Rady nr 2658/87?), znajduje zastosowanie do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych.
Za dokonanie prawidłowej klasyfikacji wyrobów odpowiada producent, importer lub podmiot dokonujący WNT. Niezależnie od podmiotu dokonującego jej na poprzednim etapie obrotu przyporządkowanie do kodu CN przeprowadzić powinien także dystrybutor wyrobów, ponieważ istnieje ryzyko błędnej klasyfikacji na wcześniejszym etapie obrotu i braku zapłacenia akcyzy. Gdyby zaszła taka okoliczność, podmiot ten powinien wskazać zbywcę, od którego nabył wyroby, a organy podatkowe w takim wypadku w pierwszej kolejności powinny dochodzić zapłaty podatku od sprzedawcy. Ta procedura nie znajdzie jednak zastosowania w sytuacji, kiedy dochodzi do importu lub WNT.
Dokonując klasyfikacji towaru do danego kodu CN w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), które zostały zawarte w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady nr 2658/87 oraz uwzględniać Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej oraz Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów. Odnosząc się do ich znaczenia Trybunał Sprawiedliwości UE m.in. w wyroku z 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06 BVBA Van Landeghem przeciwko Belgische Staat podkreślił, że Noty Wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji. Z kolei WSA w Łodzi w wyroku z dnia 26 lutego 2020 r. (III SA/Łd 1026/18) potwierdził, że organy podatkowe mają prawo powoływać się na treść owych Not w postępowaniach podatkowych.
Z brzmienia pozycji CN 8703 wynika, że obejmuje ona ˝pojazdy silnikowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi˝, a zatem o klasyfikacji samochodu do tejże pozycji decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.
Klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją CN 8703 jest wyznaczana przez pewne cechy, które wskazują, że objęte przedmiotową kategorią pojazdy są głównie przeznaczone do przewozu osób, a nie do transportu towarów. Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto nie przekracza 5 t, posiadających pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierających inną przestrzeń dla pasażerów, nadającą się do wykorzystania do transportu zarówno osób, jak towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są pojazdy wielozadaniowe, np. typu van, SUV (Sports Utility Vehicles) oraz niektóre pojazdy typu pick-up.
O przyporządkowaniu pojazdów do kodu CN 8703 rozstrzygać powinny następujące cechy:
- obecność stałych siedzeń z wyposażeniem bezpieczeństwa dla każdej osoby (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenia do zainstalowania siedzeń i wyposażenia bezpieczeństwa w przestrzeni tylnej za przestrzenią dla kierowcy i przednich pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składane, zdejmowane z punktów kotwiących lub składające się;
- obecność tylnych okien wzdłuż dwóch bocznych paneli;
- obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;
- brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednimi pasażerami a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;
- obecność cech komfortowych oraz wykończenia wnętrza i wyposażenia w całym wnętrzu pojazdu, które kojarzone są z przestrzenią pojazdu dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie wnętrza, popielniczki).
Należy dodać, że określenie ˝samochody osobowo-towarowe˝ w pozycji CN 8703 oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów.
W orzecznictwie sądowoadministracyjnym potwierdza się, że organy podatkowe, prowadząc postępowania, mogą posiłkować się przy ustalaniu podlegania danego pojazdu obowiązkowi podatkowemu w akcyzie m.in. dokumentami rejestracyjnymi pojazdu wydanymi w innych państwach członkowskich lub dokumentami homologacyjnymi, takimi jak przykładowo świadectwa homologacji, które mogą określać dany pojazd jako samochód ciężarowy, bowiem dokumenty te mogą w świetle przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa stanowić dowód w sprawie. Ponieważ jednak, takie określenie rodzaju pojazdu na gruncie jego homologacji oraz rejestracji odbywa się w oparciu o inne przepisy, aniżeli klasyfikacja taryfowa, owe zapisy nie powinny automatycznie skutkować przyjęciem, że przedmiotowy samochód jest w myśl taryfy celnej samochodem ciężarowym lub osobowym.
NSA stwierdził zatem w wyrokach o sygn. akt III SA 1233/91 oraz V SA 3437/01, że ?[?]dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiążące są postanowienia dotyczące nomenklatury także wówczas, gdyby towary traktowane były odmiennie w innych przepisach, publikacjach i opiniach rzeczoznawców˝.
Oznacza to, iż uzyskanie świadectwa homologacji, które określa rodzaj pojazdu, analogiczne zapisy w zagranicznych dowodach rejestracyjnych bądź nawet rejestracja w krajowym systemie komunikacyjnym nie przesądzają o kwalifikacji pojazdu. Rozstrzygająca jest wyłącznie klasyfikacja dokonywana w oparciu o Nomenklaturę Scaloną, tj. klasyfikacja taryfowa pojazdu do kodu 8703 CN.
dr Joanna Kiszka
Konsultant podatkowy
joanna.kiszka@isp-modzelewski.pl
tel. (32) 259 71 50
