14. Parafina C14-C17 nie stanowi oleju napędowego w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r.
Niewątpliwie parafina C14-C17 jest produktem energetycznym, o którym mowa w
załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, pochodzi z procesu rafinacji ropy naftowej i klasyfikowana jest do
kodu CN 2710 19 43 90. Kryterium natomiast zaliczenia parafiny do grupy olejów napędowych jest wyłącznie jeden
parametr – temperatura destylacji. Parafina jako produkt zaliczona jest do olejów białych i występuję pod kodem CN
2710 19 85, co do zasady jest zwolniona z podatku akcyzowego. Parafina C14-C17 wyłącznie z powodu temperatury
destylacji zaliczona została do grupy olejów napędowych w rozumieniu Nomenklatury Scalonej, choć nie jest olejem
napędowym w rozumieniu Rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 9 października 2015 r. w sprawie wymagań
jakościowych dla paliw ciekłych.
Chociaż wydawałoby się, że kwalifikacja parafiny C14-C17 na gruncie podatku
akcyzowego, co do zasady nie powinna budzić wątpliwości nie znajduje się bowiem w zakresie wyrobów wymienionych w
art. 89 ust. 1 pkt 1-15 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r., to jednak wątpliwości takie pojawiły się podczas wykładni
przepisów podatku akcyzowego dokonywanej przez Organy podatkowe. Spór znalazł swoje rozstrzygnięcie przed
Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Białymstoku (Sygn. akt. I SA/Bk 410/17). Zagadnienie dotyczyło możliwości
zakwalifikowania przedmiotowego wyrobu do paliw silnikowych w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. Skarżąca
spółka, sprowadziła jako importer parafinę C14-017 na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Zakupiony
produkt był wykorzystywany przez do nasączania węgla drzewnego, na potrzeby produkcji produktów tzw. INSTANT.
Skutkuje to nadaniem ostatecznego przeznaczenia dla importowanej parafiny C14-C17 i brakiem możliwości modyfikacji,
przetworzenia lub odzyskania przez osoby trzecie parafiny z nasączonego węgla drzewnego. Parafina wchłonięta w
węgiel drzewny (nasączenie 10%) stanowi integralną część finalnego produktu i jest niezbędnym elementem
technologicznym wpływającym na podstawowe walory użytkowe produktu. Produkt trafia zaś do sprzedaży detalicznej w
postaci jednostkowych opakowań o wymiarach poniżej 5 litrów objętości i 5 kg wagi. Podatnik prowadził szczegółową
dzienną ewidencją zużycia każdej partii produktu. Całość sprowadzonego towaru została wykorzystana do nasączania
węgla drzewnego, czyli w procesie produkcyjnym towarów tzw. INSTANT (przeznaczonych do szybkiego użycia bez
dodatkowej podpałki).
Jak wskazał WSA: ?Należy także podkreślić, iż słuszne jest stanowisko strony
skarżącej, że parafina C14-C17 nie należy do żadnych z wskazanych w art. 89 ust. 1 pkt 1-15 ustawy o podatku
akcyzowym grup towaru. Obowiązkowi podatkowemu z ustawy o podatku akcyzowym zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 6 podlegają
oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające
wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach. Zaś z dokumentów załączonych jako dowody w sprawie
jednoznacznie wynika, że parafina C14-C17 nie spełnia norm jakościowych dla paliwa – oleju napędowego, a przyczyną
tego są parametry temperatury zablokowania zimnego filtra (zbyt wysoka temperatura krzepnięcia), gęstość będąca
znacząco niższa niż dopuszcza oraz nieprawidłowy indeks cetanowy. Parafina C14-C17 nie należy też do pozostałych
paliw silnikowych, wymienionych w art. 89 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy, ponieważ zgodnie z definicją zawartą w art. 86
ust. 2 paliwami silnikowymi są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do
napędu silników spalinowych, a parafina C14-C17 nie jest przeznaczona oraz w praktyce nie jest wykorzystywana jako
paliwo do napędu silników. O braku przeznaczenia parafiny C14-C17 do napędów silników spalinowych świadczy jego
przeznaczenie przez producenta, brak jakiejkolwiek dystrybucji dla celów napędowych oraz brak zainteresowania
użytkowników. Niewłaściwe jest zatem stanowisko organów, że paliwem silnikowym jest wszystko co może służyć do
napędu silników spalinowych, nawet jeśli nie spełnia wymagań jakościowych, gdyż prowadzi to do rozszerzającej
definicji paliwa silnikowego, sprzecznej z literalną definicją zawartą w ustawie. Jest wiele towarów-paliw, które
mogą służyć do napędu silników spalinowych (spełniać funkcje jako paliwo silnikowe), natomiast ustawodawca posłużył
się kryterium „przeznaczenia” konkretnego towaru. Zatem zbadanie przeznaczenia towaru jest kluczowe, aby uznać je
jako paliwo silnikowe i powiązać z odpowiednimi przepisami ustawy o podatku akcyzowym. W przedmiotowej sprawie sam
organ stwierdził, że nie badał i nie brał pod uwagę przeznaczenia towaru, to w sposób jednoznaczny, zdaniem Sądu,
naruszył także przepisy postępowania wymienione w skardze. Oczywistym jest bowiem, że w przedmiotowej sprawie, wobec
rozbieżności interpretacyjnych, powołanie biegłego celem ustalenia przeznaczenia parafiny było niezbędne do
zastosowania prawidłowej interpretacji przepisów prawa materialnego. Nadto należy zauważyć, że minister finansów w
interpretacji indywidualnej z dnia (…) marca 2015 r., (…) stwierdził wprost, że parafina ciekła – frakcja c14 –
c17, która będzie zużywana do nasączania węgla drzewnego, może korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego jako
olej procesowo – technologiczny. Ze stanowiskiem tym należy się zgodzić. Reasumując, należy stwierdzić, że organ
naruszył art. 86 ust. 2 i art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez błędną interpretację i
zakwalifikowanie parafiny ciekłej jako paliwa silnikowego. Organ, co wynika z poprzedniego, naruszył także art. 37h
ust. 4 pkt 5 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym poprzez błędne jego zastosowanie i
nałożenie obowiązku w opłacie paliwowej. Skutkiem błędnej wykładni wskazanych przepisów było nieprzeprowadzenie
postępowania wyjaśniającego na okoliczność ustalenia, czy parafina C14-C17 jest paliwem silnikowym w rozumieniu
wskazanych norm, co także czyni zasadnymi zarzuty skargi w tym zakresie.
Z powyższego wyroku wynikają dla podatników dwie ważne konkluzje, po pierwsze Sąd
trafnie wskazał, że parafina C14-C17 nie znajduje się w grupie wyrobów energetycznych, które mogą przy określonym
przeznaczeniu stać się paliwem w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. Po drugie zaś niezależnie od kodu
nomenklatury scalonej, Organ dokonując kwalifikacji danego wyrobu jako paliwa w rozumieniu omawianej ustawy winien
jest przeprowadzić dowód, który będzie wskazywał na nadanie takiego przeznaczenia lub też tego rodzaju faktyczne
zużycie.
Alan Lipnicki
Młodszy Konsultant
podatkowy
alan.lipnicki@isp-modzelewski.pl
tel.
(22) 517 30 60
