Zgodnie z art. 1 ust. 3 PodCzynnCywPrU dopłaty w spółkach zarówno osobowych, jak i kapitałowych uznawane są za zmianę umowy spółki. Mimo że dopłaty nie są instytucją uregulowaną w odniesieniu do spółek osobowych, ustawodawca uznał, że tego typu czynności podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Obowiązek podatkowy w takiej sytuacji (tj. w razie zmiany umowy spółki) powstanie z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i będzie ciążył na spółce, jak to wynika z art. 4 pkt 9 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 PodCzynnCywPrU. Podstawę opodatkowania zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. c tej ustawy stanowi kwota dopłat. Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9).
Skoro PodCzynnCywPrU zawiera zamkniętą listę czynności podlegających opodatkowaniu, a przy określaniu katalogu czynności posługuje się pojęciami prawa prywatnego bądź wprowadza własne pojęcia (np. zmiana umowy spółki), to uzasadniona jest wątpliwość, czy dopłaty przekazywane przez wspólników w spółkach osobowych również podlegają opodatkowaniu. Wykorzystanie na gruncie ustawy podatkowej pojęcia prawa prywatnego powoduje konieczność ustalenia, jaki zakres ma pojęcie, które:
1) występuje w prawie podatkowym,
2) oznaczone jest terminem identycznym jak termin używany w prawie cywilnym,
3) nie jest w prawie podatkowym objaśnione, ale
4) jest objaśnione (tj. znany jest jego zakres) w prawie cywilnym.
Niefortunna redakcja art. 1 ust. 3 pkt 1 PodCzynnCywPrU w kwestii dopłat wynika z faktu, że sam KSH posługuje się pojęciem dopłat w różnym kontekście. Dopłaty w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, o których mowa w art. 177–179 KSH, należy odróżnić od dopłat uiszczanych przy połączeniu lub podziale spółek (art. 492 § 2 i art. 529 § 3 KSH). W ustawie o PCC dopłaty pojawiają się natomiast zarówno w definicji „zmiany umowy spółki osobowej”, jak i w definicji „zmiany umowy spółki kapitałowej”. Jedną z przyczyn niedoskonałości tej regulacji jest okoliczność, że pod formą prawną dopłaty wykorzystywanej w spółkach osobowych na podstawie zasady swobody umów może się kryć różna treść ekonomiczna
Problematyka obciążenia podatkiem od czynności cywilnoprawnych dopłat wspólników w spółce komandytowej była już przedmiotem wypowiedzi sądów administracyjnych, które wskazały, że przepisy komentowanej ustawy obejmują opodatkowaniem także dopłaty w takiej spółce. Składy orzekające podkreśliły również, że chociaż pojęcia dotyczące wszystkich spółek należy objaśniać zgodnie z uregulowaniami zawartymi w KSH, to należy mieć na uwadze okoliczność, że na gruncie PodCzynnCywPrU inaczej niż w przepisach KSH zdefiniowano spółki osobowe.
Maciej Sobiech
dyrektor Oddziału Wielkopolskiego
doradca podatkowy nr 09809
radca prawny nr wpisu 1845
