Skutki podatkowe usług podologicznych w kontekście zwolnienia od podatku VAT

W dniu 23 maja 2025 r. Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną nr 0112-KDIL3.4012.84.2025.3.EW dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. – dla usług podologicznych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni, będąca czynnym podatnikiem VAT, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług podologicznych. Wnioskodawczyni zamierza ubiegać się o wpis do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą.

W ramach działalności Wnioskodawczyni wykonuje:

1. usługi podologiczne świadczone przez podologa,
2. usługi plastyki wałów okołopaznokciowych – realizowane przez lekarza na podstawie umowy o współpracy.

Zamknięty katalog świadczonych usług obejmuje: konsultację podologiczną, konsultację ortopedyczną, podstawowy i rozszerzony zabieg podologiczny, usuwanie odcisków i modzeli, leczenie brodawek wirusowych, terapię wrastających paznokci, zmianę opatrunku, założenie klamry ortonyksyjnej, rekonstrukcję paznokci, opracowanie paznokci zmienionych chorobowo, terapię paznokci grzybiczych, opracowanie rany, plastykę wałów okołopaznokciowych, plastykę opuszka, usunięcie egzostozy podpaznokciowej oraz usuwanie innych zmian okołopaznokciowych.

Po uzyskaniu statusu podmiotu leczniczego w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, wszystkie ww. usługi będą realizowane w ramach działalności leczniczej.

Usługi podologiczne świadczone przez podologa będą wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Podolog posiada uprawnienia do udzielania świadczeń zdrowotnych zgodnie z przepisami ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty.

Pomiędzy Wnioskodawczynią a lekarzem zawarta została umowa współpracy, na mocy której lekarz może świadczyć usługi medyczne także w lokalizacjach innych niż stały gabinet. Po przekształceniu działalności w podmiot leczniczy, Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć z lekarzem nową umowę, na podstawie której będzie on świadczył na rzecz podmiotu leczniczego świadczenia zdrowotne w rozumieniu art. 2 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej, polegające m.in. na badaniu stanu zdrowia, rozpoznawaniu i zapobieganiu chorobom, wykonywaniu badań, diagnozowaniu, leczeniu, udzielaniu porad i konsultacji lekarskich oraz innych świadczeń medycznych zgodnych z jego specjalizacją.

Opisowo, lekarz przeprowadza konsultacje z pacjentami, zleca badania, a w uzasadnionych przypadkach wykonuje zabiegi, takie jak plastyka wałów okołopaznokciowych, plastyka opuszka czy usunięcie egzostozy. Zabiegi te są przeprowadzane w znieczuleniu (miejscowym lub przewodowym), a po ich wykonaniu lekarz zakłada szwy, stosuje opatrunki i prowadzi profilaktykę antybiotykową oraz umawia wizyty kontrolne.

Wnioskodawczyni zamierza zawierać z lekarzami umowy o pracę lub umowy o świadczenie usług, przy czym świadczenia będą wykonywane wyłącznie w zakładzie leczniczym. W przypadku zawodów medycznych swoboda wyboru formy zatrudnienia może być ograniczona – ustawa o zawodach lekarza i lekarza dentysty przewiduje obowiązek zatrudnienia na podstawie umowy o pracę jedynie w przypadku odbywania stażu podyplomowego (obowiązek bezwzględny) oraz szkolenia specjalizacyjnego (obowiązek względny).

Obecnie Wnioskodawczyni ma zawartą umowę cywilnoprawną z lekarzem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą, który świadczy usługi w miejscu wezwania. Po przekształceniu działalności, planuje zawierać z lekarzami umowy cywilnoprawne w ramach ich działalności gospodarczej, na mocy których będą oni świadczyć usługi w zakładzie leczniczym.

Wnioskodawczyni, w związku z usługami wykonywanymi przez lekarza, nabywa je we własnym imieniu na rzecz osoby trzeciej, przy czym są to usługi wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Celem świadczenia usług będących przedmiotem wniosku jest zapewnienie opieki medycznej służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia pacjenta.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zwróciła się z pytaniem, czy po wpisaniu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, wszystkie świadczone przez nią usługi (w tym usługi podologiczne wykonywane przez podologa) będą zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Zdaniem Wnioskodawczyni, po uzyskaniu statusu podmiotu leczniczego, wszystkie wykonywane przez nią usługi (w tym usługi podologiczne) będą korzystać ze zwolnienia z VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Dyrektor KIS uznał że, stanowisko, które przedstawiła Wnioskodawczyni jest:

• prawidłowe – w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. dla usług podologicznych wykonywanych w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej po wpisaniu do rejestru podmiotów leczniczych (w tym wykonywanych przez zatrudnionych podologów i lekarzy),
• nieprawidłowe – w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. dla usług podologicznych nabywanych od lekarza prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w ramach zawartej z Panią umowy o współpracy.

W uzasadnieniu interpretacji Dyrektor KIS wskazał, że usługi podologiczne wykonywane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, po wpisaniu jej do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą (w tym również usługi realizowane przez zatrudnionych podologów i lekarzy), będą spełniały warunki do zwolnienia z podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Będą one bowiem uznawane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu oraz poprawie zdrowia, świadczone przez podmiot wykonujący działalność leczniczą w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej.

Rozpatrując natomiast wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczące usług świadczonych przez lekarza prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie zawartej umowy o współpracy, Dyrektor KIS odniósł się do art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Przepis ten przewiduje zwolnienie z podatku dla usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli zostały one nabyte przez podatnika we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, od podmiotów wskazanych w tych punktach.

Ponieważ Wnioskodawczyni nabywa usługi plastyki wałów okołopaznokciowych od lekarza we własnym imieniu, ale na rzecz swoich pacjentów, nie może ona skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Zastosowanie znajdzie natomiast art. 8 ust. 2a tej ustawy, zgodnie z którym w przypadku nabycia usługi we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, podmiot nabywający traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

W analizowanym przypadku oznacza to, że jako podmiot pośredniczący Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do tzw. "refakturowania" nabytych usług na rzecz swoich pacjentów. Pomimo że Wnioskodawczyni nie jest ostatecznym konsumentem świadczeń, na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wystąpi ona jako ich nabywca, a następnie sprzedawca. W efekcie zastosowanie znajdzie fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a ustawy.

W związku z powyższym należy zbadać, czy lekarz, od którego Wnioskodawczyni nabywa usługi, posiada kwalifikacje do udzielania świadczeń zdrowotnych i wykonuje zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Z opisu sprawy wynika, że lekarz świadczący usługi plastyki wałów okołopaznokciowych posiada wymagane kwalifikacje zawodowe oraz prawo wykonywania zawodu lekarza. Tym samym spełniona jest przesłanka podmiotowa, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Następnie należy przeanalizować przesłankę przedmiotową, tj. ustalić, czy świadczone usługi – ze względu na swój cel – mieszczą się w zakresie opieki medycznej. Jak wskazała Pani w opisie, zabiegi plastyki wałów okołopaznokciowych mają charakter terapeutyczny, służą poprawie zdrowia pacjenta, umożliwiają mu prawidłowe funkcjonowanie oraz zapobiegają dalszym problemom zdrowotnym. Tym samym należy uznać, że są to usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Ponadto, jak wskazano, nabywa Pani ww. usługi od lekarza prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą – czyli od podmiotu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. – i czyni to we własnym imieniu, lecz na rzecz pacjentów.

W konsekwencji, usługi plastyki wałów okołopaznokciowych nabywane przez Panią od lekarza prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą będą korzystały ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy.

Podsumowując Dyrektor KIS stwierdził, że usługi nabywane przez Wnioskodawczynię od lekarza prowadzącego jednoosobowa działalność gospodarczą w ramach zawartej z Wnioskodawczynią umowy o współpracy nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., jednak świadczenie tych usług przez Wnioskodawczynię będzie mogło korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a tej ustawy.

 Wróć do spisu treści serwisu