Brak obowiązku złożenia deklaracji w przypadku nabycia energii elektrycznej z zawartym podatkiem akcyzowym

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 722 ze zm.) zwanej dalej ?ustawą? lub ?ustawą o podatku akcyzowym? ? ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej ?akcyzą?, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy. W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1. z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2. z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;
3. z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;
4. z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną ? art. 11 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym będący nabywcą końcowym zużywającym energię elektryczną, jeżeli od tej energii nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Nabywca końcowy, to zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. ? Prawo energetyczne (Dz. U. z 2019 r. poz. 755, z późn. zm.), z wyłączeniem:

1. spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 312) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,
2. towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2020 r. poz. 89, 284 i 288),
3. giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,
4. spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.

Zgodnie z art. 24 ustawy:

1. W przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:
   1. upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin ten nie został określony ? po miesiącu, w którym wystawiono fakturę ? w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
   2. upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie ? upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie ? po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument ? w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju;
   3. nastąpiło zużycie energii elektrycznej ? w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.
2. Przepis ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotów posiadających koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. ? Prawo energetyczne, które zużywają energię elektryczną na cele zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 6 lub 7, i nie są podatnikami z tytułu innych czynności, o których mowa w art. 9 ust. 1.

Na podstawie delegacji wynikającej z art. 26 ustawy, Minister Finansów 24 stycznia 2018 r. wydał rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku akcyzowego oraz deklaracji w sprawie przedpłaty akcyzy, w którym określił wzór deklaracji dla podatku akcyzowego (załącznik nr 1 do rozporządzenia) oraz w przypadku energii elektrycznej załącznik do deklaracji głównej ? AKC-4/H (określony w załączniku nr 8).

Ustawodawca w art. 9 ust. 1 ustawy zawarł katalog czynności, które są przedmiotem opodatkowania akcyzą w zakresie energii elektrycznej. Katalog tych czynności wiąże się nieodłącznie ze statusem akcyzowym podmiotów uczestniczących w obrocie energią elektryczną i wyraża w istocie zasadę opodatkowania akcyzą ostatniego etapu obrotu, czyli etapu wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu. Co do zasady zatem przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju. Przedmiotem opodatkowania akcyzą nie jest natomiast sprzedaż energii elektrycznej podmiotowi posiadającemu koncesję. To zatem status akcyzowy podmiotów uczestniczących w obrocie energią elektryczną wpływa na obowiązki w tym zakresie, w tym na te których mowa w art. 24 ustawy. Równocześnie ustawodawca w art. 9 ust. 3 ustawy ustanowił także zasadę jednokrotności (jednofazowości) opodatkowania akcyzą w zakresie energii elektrycznej, zgodnie z którą jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w art. 9 ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W interpretacji indywidualnej z dnia 9 marca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.7.2021.2.MK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że nabyta przez podatnika energia elektryczna, opodatkowana akcyzą z tytułu zużycia energii elektrycznej na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy (zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję) co do zasady powoduje konieczność rozliczenia akcyzy i złożenia deklaracji na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 3 ustawy. Jednak jeżeli podatnik pomimo posiadania koncesji, nabywa energię elektryczną z wliczonym podatkiem akcyzowym, to nabywając w ten sposób energię elektryczną i nie dokonując innych czynności rodzących obowiązek podatkowy, nie ma obowiązku składania deklaracji, w tym tzw. zerowych. W takiej sytuacji obowiązek złożenia deklaracji i zapłaty akcyzy ciąży nie na podatniku, lecz na podmiocie dokonującym sprzedaży energii elektrycznej podatnikowi.