Zbycie nieruchomości nabytej lecz niewykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej – skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych

Jeśli nieruchomość nie spełnia definicji środka trwałego z art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa z dnia 26 lipca 1991 r.”) i nie podlega ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – przyporządkowanie przychodów z jej sprzedaży do odpowiedniego źródła przychodów bywa przedmiotem rozbieżnych ocen. Jedna z nich zakłada, że w wyniku sprzedaży powstaje – zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 przedmiotowej ustawy – przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, druga – że przychód ten należy kwalifikować do źródła przychodów określonego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c powołanej ustawy.

Rozstrzygnięcie powyższej kwestii stanowi m.in. przedmiot wyroku WSA w Łodzi z dnia 31 stycznia 2023 r. (I SA/Łd 797/22). W sporze, w którym wyrok ów został wydany pierwsze ze wskazanych na wstępie stanowisk zostało wyrażone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22 sierpnia 2022 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.508.2022.3.EC, drugie natomiast we wniosku o jej wydanie przedstawił podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych.

Podmiot ten zakupił nieruchomość z zamiarem jej użytkowania na cele prowadzonej działalności gospodarczej, a dokładnie z przeznaczeniem na siedzibę firmy. Po nabyciu nieruchomości rozpoczęto prace remontowe mające na celu przywrócenie możliwości użytkowania zabudowań. Budynki nie były rozbudowywane, a jedynie poniesiono wydatki na prace remontowe. Zamierzenia Spółki jawnej uległy zmianie i w rezultacie przerwano prace remontowe oraz zaplanowano zbycie nieruchomości z budynkami.

Spółka założyła, że skoro przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była faktycznie wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i co za tym nie spełnia definicji środka trwałego, to zastosowanie do uzyskanych z jej sprzedaży przychodów znaleźć powinien art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. Ze względu zaś na fakt, że od nabycia nieruchomości upłynął pięcioletni okres, o którym mowa w tym przepisie – jej odpłatne zbycie nie powoduje powstania zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydając wzmiankowaną interpretację uznał kwalifikację przyjętą przez Spółkę za nieprawidłową. Przyjął, że w celu ustalenia czy ze sprzedaży wynika przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy czy też przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej należy uwzględnić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania.

Ponieważ zakup nieruchomości był dokonywany w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zatem – w ocenie Organu – grunty powinny zostać ujęte w ewidencji środków trwałych, zaś budynki, które nie spełniały definicji środka trwałego, gdyż nie były kompletne i zdatne do użytku – z uwagi na swój stan stanowiły środki trwałe w budowie. Organ uznał ponadto, że późniejsze działania związane z remontem i dostosowaniem budynków do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej wyczerpują przesłankę stanowiącą o ich „wykorzystywaniu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej”. Był również zdania, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych, ani też dokonywania jego amortyzacji.

Ostatecznie, wychodząc z przedstawionych przesłanek, Dyrektor KIS skonstatował, że skoro nieruchomość nie została wycofana z działalności gospodarczej, to przychód z jej sprzedaży stanowi, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i wobec tego przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma w tej sytuacji zastosowania.

WSA w Łodzi rozpatrując skargę Spółki na przedmiotową interpretację nie zgodził się ze stanowiskiem Organu. W szczególności w powołanym na wstępie wyroku – w odróżnieniu od Organu – za kluczową dla oceny możliwości zastosowania art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. do sprzedaży opisanej nieruchomości uznał definicję środka trwałego zawartą w art. 22a ust. 1 ustawy, z której wynika, iż warunkiem uznania danego składnika majątku za środek trwały jest jego kompletność i zdatność do użytku w dniu przyjęcia do używania oraz wykorzystywanie go przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Odwołując się do orzecznictwa – w tym wyroku NSA z dnia 26 stycznia 2012 r. (II FSK 1233/11) oraz wyroków WSA w Poznaniu z dnia 19 czerwca 2019 r. (I SA/Łd 297/19) i WSA w Łodzi z dnia 6 kwietnia 2022 r. (I SA/Łd 80/22) – przyjął, że wyrażenia „wykorzystywane przez podatnika na potrzeby” oraz „prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą” stosowane przez ustawodawcę wskazują, iż dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od tej grupy środków trwałych wiąże się z bezpośrednim, a więc fizycznym ich wykorzystywaniem (używaniem) przez podatnika. W ocenie Sądu istotnym jest zatem, aby środek trwały był w ogóle wykorzystywany przez podatnika w sensie fizycznym w jego działalności gospodarczej, generując przychody.

Uwzględniając powyższe WSA w Łodzi w wyroku z dnia 31 stycznia 2023 r. (I SA/Łd 797/22) uznał ostatecznie, że jeśli nieruchomość nie spełnia definicji środka trwałego z art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., i nie podlega ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to jej sprzedaż nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit a powołanej ustawy, a w konsekwencji przychód z tytułu opisanej transakcji nie może zostać zaliczony do źródła działalności gospodarczej lecz do źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu