W przypadku zakwalifikowania przychodu ze zbycia tych nieruchomości do źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”, nie można skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów, które w związku z tym odpłatnym zbyciem utraciły charakter rolny.
Zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 tej ustawy, uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek:
– zbywane grunty muszą być sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami, grunty pod rowami oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza,
– muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. obszar gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej) lub jego część składową,
– grunty nie mogą utracić wskutek odpłatnego zbycia rolnego charakteru.
W przypadku zakwalifikowania przychodu ze zbycia tych nieruchomości do źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”, nie można skorzystać z tego zwolnienia. Taki pogląd wyraził np. NSA w wyroku z dnia 13 grudnia 2019 r., II FSK 217/18: „Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. Przy ocenie jego zasadności istotne znaczenie miała okoliczność, iż w skardze kasacyjnej nie podważono przyjętej przez organy podatkowe i zaakceptowanej przez Sąd pierwszej instancji kwalifikacji przychodów uzyskanych przez Skarżącego ze sprzedaży nieruchomości do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zakwalifikowanie bowiem przychodu do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego dość jednolicie przyjmuje się, że zwolnienie w podatku dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. należy w drodze wykładni systemowej powiązać ze źródłem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, tzn. zakres przedmiotowy powyższego zwolnienia obejmuje wyłącznie przychody z tego źródła. Odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. stanowi, w myśl tego przepisu, źródło przychodów, m.in. pod warunkiem, że zbycie to nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Jeżeli na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. zwolnieniu od podatku podlega przychód ze sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, to może tu być mowa tylko o przychodach stanowiących odrębne źródło przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., a nie o przychodzie z działalności gospodarczej. (por. wyroki NSA z 20 lutego 2009 r., II FSK 1733/07, z 18 maja 2011 r., II FSK 46/10, 21 listopada 2014 r., II FSK 3265/12, II FSK 2740/12, II FSK 2741/12, z 15 stycznia 2015 r., II FSK 70/13; CBOSA).
Andrzej Łukiańczuk
Doradca podatkowy nr 10266
andrzej.lukianczuk@isp-modzelewski.pl
tel. 22 517 30 60 wew. 129
