Podstawy odmowy przyjęcia przez organ podatkowy dobrowolnego zabezpieczenia wykonania decyzji w formie depozytu

Na podstawie art. 33f § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: „Ordynacja podatkowa”) strona może dowolnie wybrać formę lub formy zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę. Wśród form zabezpieczenia, które pozostają do dyspozycji strony, w art. 33d § 2 powołanej ustawy wskazuje się m.in. uznanie kwoty na rachunku depozytowym organu podatkowego. Przepis ten stanowi jednocześnie, iż zabezpieczenie wykonania decyzji następuje na wniosek strony poprzez przyjęcie przez organ podatkowy. Na tle przedmiotowej regulacji zdarzają się różnice stanowisk pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi co do skuteczności zabezpieczenia. Spór tego rodzaju został m.in. rozstrzygnięty prawomocnym wyrokiem NSA z dnia 2 marca 2023 r. (III FSK 2799/21).

Wyrok ów wydany został na skutek rozpatrzenia skargi kasacyjnej od wyroku WSA w Poznaniu z dnia 28 lipca 2020 r. (I SA/Po 81/20) w sprawie ze skargi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 grudnia 2019 r., nr 3001-IEW2.4251.6.2019 w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych. Sądy obu instancji zgodnie uznały prawidłowość stanowiska organu podatkowego.

Podkreślenia wymaga, że zabezpieczenie dobrowolne wykonania decyzji na wniosek podatnika ma na celu z jednej strony zabezpieczenie interesu podatnika, tj. zabezpieczenie przed ingerencją organu egzekucyjnego, z drugiej zaś zabezpieczenie interesów majątkowych Skarbu Państwa.

W stanie faktycznym sprawy rozpatrywanej kolejno przez WSA w Poznaniu i NSA, Podatnik wniósł o przyjęcie zabezpieczenia w formie uznania kwoty na rachunku depozytowym organu podatkowego, jednakże składając powyższy wniosek nie dokonał wpłaty środków na rachunek depozytowy organu podatkowego w wysokości odpowiadającej kwocie zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę. Organ odmówił przyjęcia wnioskowanego zabezpieczenia, wskazując, że to Podatnik wybrał wskazaną formę zabezpieczenia wykonania decyzji, zatem wnosząc o przyjęcie zabezpieczenia powinien dokonać wpłaty.

Dyrektor IAS utrzymał powyższe rozstrzygnięcie w mocy. W uzasadnieniu wydanego w sprawie postanowienia, powołując się m.in. na literalne brzmienie użytego w art. 33d § 2 zdanie 1 Ordynacji podatkowej sformułowania „następuje przez przyjęcie” zaznaczył, że przyjęcie zabezpieczenia nie ma charakteru przyrzeczenia przez organ podatkowy, że po dopełnieniu przez zainteresowanego odpowiednich formalności zabezpieczenie zostanie przyjęte. Zdaniem Dyrektora IAS przyjęcie to inaczej wyrażenie zgody na coś, zaakceptowanie czegoś. Ponieważ zaś przyjąć można wyłącznie coś, co już istnieje, zatem przyjęcie zabezpieczenia oznacza zaakceptowanie istniejącego i ustanowionego zabezpieczenia w jednej z form określonych w art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego Organ skonstatował, że warunkiem pozytywnego rozpoznania wniosku jest istnienie w momencie wydawania postanowienia zabezpieczenia w jednej z form wymienionych w art. 33d Ordynacji podatkowej, zaś niedokonanie przez Podatnika wpłaty na konto depozytowe organu podatkowego należności umożliwiającej przyjęcie zabezpieczenia, spowodowało, że Naczelnik US zobligowany był do wydania postanowienia o odmownego.

WSA w Poznaniu nie miał wątpliwości, że przytoczone stanowisko wyrażone w zaskarżonym przez podatnika postanowieniu Dyrektora IAS jest słuszne. Uzasadniając wyrok z dnia 28 lipca 2020 r. (I SA/Po 81/20) Sąd ten potwierdził, że przyjęcie zabezpieczenia oznacza zaakceptowanie istniejącego i ustanowionego zabezpieczenia w jednej z form określonych w art. 33d Ordynacji podatkowej, a zatem składając wniosek o przyjęcie zabezpieczenia w formie depozytu gotówkowego, Podatnik powinien złożyć depozyt w określonej przez siebie kwocie. Przyjęcie zabezpieczenia nie ma bowiem charakteru promesy na dokonanie zabezpieczenia.

Sąd zaznaczył ponadto, że jeżeli wybrana przez Podatnika forma lub formy zabezpieczenia dają gwarancję wykonania decyzji o zabezpieczeniu, a tym samym ustanie obawa, czy zobowiązanie podatkowe zostanie wykonane, wówczas w świetle art. 33d i 33f Ordynacji podatkowej organ podatkowy ma obowiązek przyjąć wnioskowane zabezpieczenie. Skoro zaś ocena, czy zabezpieczenie daje gwarancję wykonania decyzji (a zatem, czy organ ma obowiązek wydania postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia) jest możliwa dopiero po przedłożeniu dokumentu stwierdzającego dokonanie zabezpieczenia w jednej z form wskazanych w art. 33d Ordynacji podatkowej, to – jak zauważył WSA – ograniczając się wyłącznie do „wskazania formy zabezpieczenia, bez jego dokonania, strona uniemożliwia zbadanie przez organ możliwości, prawidłowości i skuteczności dokonanego zabezpieczenia”.

Według WSA, wskazanie jednej z form zabezpieczenia, stanowi warunek formalny rozpatrzenia wniosku, natomiast ocena dołączonych dokumentów, w tym stwierdzających dokonanie zabezpieczenia we wskazanej we wniosku formie, należy do jego merytorycznego rozpoznania. Jeśli więc – jak w sprawie, której dotyczy wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 lipca 2020 r. (I SA/Po 81/20) – podatnik nie przedstawił wymaganego zabezpieczenia, to – w ocenie Sądu – Organ zasadnie odmówił jego przyjęcia, gdyż „nie miał po prostu czego przyjmować”.

Ostatecznie zatem WSA skonstatował, że „skoro zabezpieczenie dobrowolne powstaje z momentem jego przyjęcia przez organ, zaś warunkiem tego przyjęcia jest przedstawienie do oceny organu przez stronę dokumentu potwierdzającego dokonanie zabezpieczenia w jednej z form wymienionych w art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej, to wobec niedokonania przez skarżącego wpłaty na konto depozytowe organu podatkowego należności umożliwiającej przyjęcie zabezpieczenia, były podstawy do odmowy przyjęcia zabezpieczenia”.

Prawidłowość przedmiotowej oceny potwierdził NSA w prawomocnym wyroku z dnia 2 marca 2023r. (III FSK 2799/21) oddalającym skargę kasacyjną Podatnika.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu