Zwykle stratą jest zniszczenie, uszkodzenie, utrata towarów, maszyn, urządzeń lub innych wartości w wyniku pożaru, powodzi czy też kradzieży. W praktyce nierzadko dochodzi do powstania strat środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych służących do rozliczeń związanych z działalnością gospodarczą, których przyczyną są tzw. cyberataki. Zachodzi pytanie czy, a jeśli tak, to przy spełnieniu jakich warunków tego rodzaju straty mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej określanej jako: „ustawa z dnia 26 lipca 1991 r.”) np. w sytuacji, gdy powstają w wyniku dokonania przelewów w systemie bankowości internetowej na konta założone przez oszustów.
Do wątpliwości tego rodzaju odniósł się m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) w interpretacji indywidualnej nr 0112-KDIL2-2.4011.666.2022.2.AG, wydanej na wniosek Podatniczki prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży, która otrzymawszy od kontrahentów, z którymi od lat utrzymuje relacje handlowe, faktury przesłane w formie PDF – nieedytowalnej, po zalogowaniu się do systemu bankowości elektronicznej dokonała przelewu na rachunki bankowe o numerach wskazanych w przedmiotowych fakturach. Jednakże pomimo spójności nazwy i adresów odbiorców przelewów, przelewy te zostały zrealizowane na dwa różne konta bankowe niebędące kontami bankowymi odbiorców przelewów tylko kontami założonymi przez oszustów. System informatyczny firmy był przy tym zabezpieczony programem antywirusowym, nie stwierdzono również żadnych nieprawidłowości w systemie oprogramowania. Podatniczka zgłosiła w banku prowadzącym rachunek rozliczeniowy dokonanie z tegoż konta kradzieży środków pieniężnych. Bank niezwłocznie rozpoczął postępowanie wyjaśniające, lecz wkrótce poinformował, że zwrot nie jest możliwy, gdyż środki zostały już rozdysponowane. Także postępowanie karne zostało umorzone wobec nie wykrycia sprawcy czynu na zasadzie art. 322 k.p.k. Strata stała się zatem nieodwracalna, a proces dochodzenia zwrotu środków pieniężnych niemożliwy.
We wniosku o wydanie interpretacji Podatniczka przedstawiła stanowisko, zgodnie z którym skoro powstanie straty było przez nią niezawinione, to kwota, w jakiej strata ta została poniesiona powinna podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.
Dyrektor KIS uznał powyższe stanowisko za prawidłowe. W powołanej na wstępie interpretacji zaznaczył, że strata w środkach obrotowych może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, niemniej jednak strata ta winna mieć charakter wyjątkowy, sporadyczny i faktycznie niemożliwy do uniknięcia. Poza tym zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być każdorazowo ocenione z perspektywy całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności, a także okoliczności, które spowodowały powstanie straty, sposobu jej udokumentowania oraz podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.
Organ dodał również, że co do zasady za stratę w środkach obrotowych można uznać wyłącznie skutki nagłego i nieprzewidywalnego zdarzenia, które spowodowało uszczerbek w majątku podatnika, zaś warunkiem zaliczenia straty w środkach obrotowych jest brak zawinienia podatnika w powstaniu straty. Ponadto, aby można było zaliczyć poniesioną przez podatnika stratę do kosztów uzyskania przychodów, niezbędne jest spełnienie także warunku formalnego, jakim jest właściwe udokumentowanie poniesionego kosztu.
W konsekwencji – w ocenie Dyrektora KIS – zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów mogą podlegać tylko takie straty, które nie zostały zawinione przez podatnika, w szczególności nie mają związku z nadużyciem, niegospodarnością lub zaniedbaniem ze strony podatnika i są normalnym, niezamierzonym następstwem działalności, ich wystąpienie przy zachowaniu należytej staranności było nieuniknione, a wszelkie możliwe w okolicznościach sprawy działania zmierzające do odzyskania utraconych środków zostały prawidłowo udokumentowane. Powyższe dotyczy również strat w środkach obrotowych powstałych wskutek cyberataku, które w myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., przy spełnieniu wskazanych warunków, stanowią koszt uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.
dr Joanna Kiszka
Dyrektor Śląskiego Oddziału Instytutu Studiów Podatkowych
joanna.kiszka@isp-modzelewski.pl
tel. 32 259 71 50
