Środki pochodzące z przestępstwa nie mogą stanowić legalnego źródła przychodu pokrywającego wydatek

W wyroku z dnia z dnia 5 lutego 2018 r. sygn. I SA/Gl 1046/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach odniósł się do kwestii porycia wydatków ze środków pochodzących z przestępstwa w postępowaniu dotyczącym nieujawnionych źródeł przychodów. „W ocenie Sądu, powyższe rozważania uzasadniają twierdzenie, że środki pochodzące z przestępstwa nie stanowią ani przychodu podatkowego ani też przychodu nieopodatkowanego, a to oznacza, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mają do nich zastosowania. Za naruszającą zasadę państwa prawnego należy uznać dopuszczenie możliwości traktowania jako przychodu środków faktycznie pozyskanych w drodze przestępstwa i to niezależnie od rodzaju przestępstwa. Traktowanie środków pozyskanych w drodze przestępstwa kryminalnego (np. kradzieży), a więc takich, które w sposób nielegalny znalazły się w faktycznym posiadaniu przestępcy (nie są mu należne), jako „przychodów” w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., którymi podatnik może legalnie legitymować się dla udokumentowania pokrycia wydatków poniesionych w roku podatkowym (mając na celu uniknięcie zastosowania sankcyjnej stawki podatkowej) de facto oznaczałoby ich „legalizację”. Niekonsekwencją ustawodawcy byłoby z jednej strony, wyłączanie spod stosowania ustawy podatkowej „przychodów” z przestępstwa w drodze definicji legalnej przychodów określonej w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. a z drugiej strony – uwzględnianie tych przysporzeń w związku z postępowaniem prowadzonym na podstawie przepisów Rozdziału 5a ustawy podatkowej. Zdaniem składu orzekającego w sprawie powyższe rozważania uzasadniają tezę, że definicja legalna zawarta w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. wyłącza mienie/środki pozyskane z przestępstwa jako przychód a to to z kolei oznacza, że mienie/środki te nie stanowią ani przychodu opodatkowanego ani nieopodatkowanego określonego w art. 25b ust. 3 i 4 u.p.d.o.f., a to z tej przyczyny, że wobec obalenia domniemania określonego w art. 2 ust. 6 ustawy zostały wyłączone z zakresu jej zastosowania na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy. Wymaga przy tym zaakcentowania, że stwierdzenie to dotyczy wyłącznie regulacji zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej, gdyż pozostałe wyłączenia zawarte w tym przepisie spełniają definicję przychodu określoną w art. 11 ust. 1 ustawy podatkowej, a to z tej przyczyny, że zostały otrzymane bądź postawione do dyspozycji podatnika a więc mogły stanowić źródło pokrycia wydatku. Ujmując rzecz inaczej – w ocenie orzekającego w sprawie składu – mienie uzyskane z przestępstwa jako nielegalne nie może stanowić legalnego źródła przychodu pokrywającego wydatek. Tytułem de lege ferenda przyjdzie wskazać, że w art. 25b ust. 4 pkt 2 ustawy podatkowej – w celu uniknięcia wątpliwości interpretacyjnych – zasadnym byłoby umieszczenie wyłączenia zastosowania do przychodów nieopodatkowanych, przychodów z art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy poprzez wprowadzenie zastrzeżenia (po słowach przepisów odrębnych ustaw a przed słowem albo wprowadzić zapis „z wyłączeniem przychodów określonych w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy”), co czyniłoby zbędnym sięganie – przy interpretacji art. 25b ust. 4 pkt 2 ustawy – do definicji legalnej przychodu określonej w art. 11 ust. 1 ustawy podatkowej. Niezależnie od powyższych rozważań przyjdzie wskazać, że – zdaniem Sądu – nawet gdyby przyjąć, że mienie pozyskane z przestępstwa może stanowić źródło pokrycia wydatków, to i tak samo obalenie domniemania zawartego w art. 2 ust. 6 ustawy podatkowej nie byłoby wystarczające do „automatycznego” uznania środków pozyskanych w ten sposób do „przychodów nieopodatkowanych” stanowiących możliwe źródło pokrycia wydatku. W tym bowiem zakresie zastosowanie miałby art. 25b ust. 4 ustawy podatkowej formułujący zasadę, że przychody te winny pozostawać w dyspozycji podatnika przed poniesieniem wydatku. Oznacza to, że w stosunku do takiego przychodu miałyby zastosowanie zasady dowodzenia zawarte w art. 25g ust. 1 i 3 ustawy podatkowej, a więc, że na podatniku ciążyłby ciężar dowodu, w przedmiocie udowodnienia lub uprawdopodobnienia, że przychody takie na dzień poniesienia wydatku były w jego dyspozycji.”

Wróć do spisu treści serwisu