Rozliczenia i opodatkowanie w ramach grupy VAT

Z dniem 1 stycznia 2023 r. w polskim systemie podatku od towarów i usług zacznie obowiązywać nowa instytucja – grupa VAT. Grupowe rozliczanie podatku od towarów i usług ma stanowić uproszczenie dla podatników oraz ograniczyć obowiązki administracyjne członków takiej grupy. To rozwiązanie polega na tym, że kilka odrębnych podmiotów będzie się traktować jako jednego podatnika. Oznacza to, że pewna liczba ściśle powiązanych ze sobą podatników ulega umownemu połączeniu w jednego nowego podatnika tylko do celów podatku od towarów i usług.

 

1. ZAGADNIENIA OGÓLNE

Elementy systemu grupowego rozliczania podatku od towarów i usług zostały określone w art. 11 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej¹. W świetle tego przepisu państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby, które mają siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, a które choć są niezależne pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym. Co istotne, wszystkie trzy typy powiązań muszą zachodzić podczas całego okresu istnienia grupy. Łączne spełnienie warunków stanowi gwarancję, że w działalności grup nie będą popełniane nadużycia – wymóg ten ma pozwolić na wykluczenie możliwości tworzenia sztucznych struktur, pozbawionych jakiegokolwiek znaczenia gospodarczego. Test powiązań musi być zdany przez wszystkie podmioty z grupy. Każdy przyszły członek grupy musi się cechować trzema rodzajami powiązań.

W świetle przepisów unijnych państwa członkowskie decydujące się na wprowadzenie instytucji grupy VAT zasadniczo we własnym zakresie określają szczegółowe zasady funkcjonowania tej instytucji.

Na wstępie należy zaznaczyć, że członkiem grupy VAT może potencjalnie zostać każdy podatnik podatku od towarów i usług. Prawodawca nie zdecydował się na ograniczenie możliwości utworzenia grupy do określonych form organizacyjnych.

Grupę mogą utworzyć podatnicy w zakresie, w jakim posiadają siedzibę na terytorium kraju, oraz podatnicy nieposiadający siedziby na terytorium kraju w zakresie, w jakim prowadzą działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału położonego na terytorium kraju. Oznacza to też, że jeśli do grupy wejdzie podmiot krajowy, który posiada oddział zagraniczny, to ten zagraniczny oddział nie będzie należał do grupy. Możliwość wejścia do grupy oddziału podatnika nieposiadającego siedziby na terytorium danego państwa członkowskiego została na gruncie prawa unijnego potwierdzona w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

 

2. OPODATKOWANIE W GRUPIE VAT

Po utworzeniu grupy jej członkowie tracą status podatników VAT, a w konsekwencji rozliczenia na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług² są dokonywane wyłącznie w ramach grupy VAT. Wprowadzenie do polskiego systemu prawnego omawianej instytucji miało bowiem na celu uproszczenie rozliczeń wzajemnych świadczeń pomiędzy członkami takiej grupy.

W świetle art. 8c ustawy z dnia 11 marca 2004 r., który wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2023 r., dostawy towarów i świadczenie usług dokonywane pomiędzy podmiotami należącymi do tej samej grupy VAT nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że czynności wykonywane pomiędzy członkami grupy nie podlegają fakturowaniu oraz nie są wykazywane w deklaracjach składanych przez grupę. Towary i usługi nabyte przez członka grupy VAT od podmiotu spoza tej grupy na gruncie przywołanej ustawy uznaje się za nabyte na rzecz tej grupy. Jednocześnie dostawy towarów oraz świadczenie usług dokonane przez członka grupy VAT na rzecz podmiotu spoza grupy uważa się za dokonane przez grupę.

W świetle powyższych założeń przyjmuje się, że czynność opodatkowaną nabyła lub wykonała grupa VAT, a nie jej poszczególni członkowie. Dotyczy to także sytuacji, gdy drugą stroną transakcji jest zagraniczny oddział członka grupy lub podmiot, który utworzył oddział wchodzący w skład danej grupy.

 

3. ROZLICZENIA W GRUPIE VAT

Co do zasady w rozliczeniu za pierwszy okres rozliczeniowy w grupie VAT uwzględnia się kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, wynikającą z ostatniej deklaracji podatkowej złożonej przez członków grupy jako odrębnych podatników. Obliczona kwota do przeniesienia z poprzedniej deklaracji, wykazana przez grupę w pierwszym rozliczeniu, uwzględnia odliczenie podatku według prewspółczynnika stosowanego przez poszczególnych członków tej grupy.

Obowiązki podatkowe realizowane w czasie funkcjonowania grupy VAT, a wynikające z dokonanej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, są realizowane przez konkretnego członka grupy. Przy czym rozliczanie tych czynności w imieniu grupy stanowi obowiązek jej przedstawiciela.

Każdy obowiązek (wynikający z dokonania czynności podlegającej opodatkowaniu) związany z podatkiem, zrealizowany w czasie funkcjonowania grupy, ma „adresata” w postaci konkretnego członka grupy. Do rozliczenia wszystkich tych czynności zobowiązany jest jednak w imieniu grupy jej przedstawiciel.

W zakresie rozliczeń w grupie VAT prawodawca wprowadził istotne postanowienia dotyczące utraty statusu podatnika przez grupę. Utrata statusu niesie bowiem ze sobą skutek w postaci obowiązku złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym doszło do utraty tego statusu. W przypadku wystąpienia w tej deklaracji kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podlega ona zwrotowi na rzecz przedstawiciela grupy lub odliczeniu w rozliczeniu za następny okres rozliczeniowy przedstawiciela grupy.

Co niezwykle ważne – od chwili, gdy grupa przestaje istnieć, obowiązki, które były realizowane za pośrednictwem grupy (przez jej przedstawiciela), muszą być realizowane indywidualnie. Obowiązek ten obejmuje tylko te czynności, które wywierają skutek po zakończeniu funkcjonowania grupy. Odnosi się to do faktur korygujących będących wynikiem późniejszych zdarzeń, powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej i po zakończeniu funkcjonowania grupy. Gdy grupa przestaje istnieć, każdy taki indywidualny obowiązek musi być realizowany przez odpowiedniego byłego członka grupy, który dokona stosownej korekty „na bieżąco”.

Na przedstawicielu grupy ciążą wszelkie obowiązki odnoszące się do okresów rozliczeniowych z czasu funkcjonowania grupy. Przedstawiciel jest zobligowany ponadto do dokonywania korekt rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe, w których grupa była podatnikiem. Stąd wszystkie obowiązki (korekty) odnoszące się do okresu, w którym funkcjonowała grupa, spoczywają na tym podmiocie. Jeżeli jednak dany obowiązek wychodzi poza ramy czasowe, w których grupa istniała, jest on realizowany przez jego bezpośredniego adresata, czyli konkretnego byłego członka grupy, z którego działaniem jest związana dana czynność.

 

Przypisy

¹     Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, s. 1, ze zm.

²     Tekst jednolity Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej: ustawa z dnia 11 marca 2004 r.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu