Czy konwersja dywidendy na pożyczkę może wywołać skutki podatkowe na gruncie podatku u źródła?

Przekształcenie w drodze nowacji (odnowienia) dotychczasowych zobowiązań z tytułu dywidendy wobec wierzyciela (udziałowca) w zobowiązanie pożyczkowe należy uznać za formę ich zapłaty. Wobec tego odnowienie stanowi wypłatę należności, o której mowa w art. 26 ust. 1 i 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. To zaś oznacza, że konwersja dywidendy na pożyczkę może wywołać skutki podatkowe na gruncie podatku u źródła.

Zgodnie z art. 26 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wypłata, o której mowa w ust. 1, 1af, 1c, 1d, 1m, 2c i 2e, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Jest to więc katalog otwarty obejmujący także odnowienie. Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2020 r., 0111-KDIB1-1.4010.234.2020.2.SG: „Zatem przedmiotem niniejszej interpretacji są skutki cywilistyczne nowacji (odnowienia) na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W rozpatrywanym przypadku mamy bowiem do czynienia z odnowieniem (nowacją), która zgodnie z art. 506 § 1 ustawy – Kodeks cywilny jest umową zawartą pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem, gdzie dłużnik w celu umorzenia zobowiązania zobowiązuje się spełnić inne świadczenie (nowa istotna treść) albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej (nowa podstawa prawna). Stosownie bowiem do tego unormowania, jeżeli w celu umorzenia zobowiązania dłużnik zobowiązuje się za zgodą wierzyciela spełnić inne świadczenie albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej, zobowiązanie dotychczasowe wygasa (odnowienie). Wobec tego zawarcie przedmiotowej umowy wymaga wyrażenia przez strony zgodnego zamiaru umorzenia dotychczasowego zobowiązania i ustanowienia nowego zobowiązania (animus novandi).

Istotną cechą nowacji jest to, że zobowiązanie dotychczasowe wygasa, tym samym odnowienie jest umową zawieraną w celu umorzenia dotychczasowego zobowiązania prowadzącą do przysporzenia na rzecz wierzyciela. Inaczej mówiąc, odnowienie, o jakim mowa w art. 506 Kodeksu cywilnego, nie stanowi zmiany pierwotnej umowy, ale zaciągnięcie nowego zobowiązania w celu umorzenia poprzedniego. Wolą stron umowy odnowienia jest więc umorzenie dotychczasowego zobowiązania i zastąpienie go nowym zobowiązaniem lub opartym na innej podstawie prawnej.

Tak więc nowacja skutkuje wygaśnięciem dotychczasowego zobowiązania i powstaniem nowego zobowiązania. Należy ją traktować na równi z uregulowaniem zobowiązania. Istotą nowacji jest to, że zobowiązanie dotychczasowe wygasa, a zatem nie może budzić wątpliwości, że dokonanie tej czynności stanowi zaspokojenie wierzyciela, tj. uregulowanie należności następuje z chwilą, z którą wierzyciel subiektywnie może stwierdzić, że został zaspokojony. Jednocześnie nie musi być taka czynność zrealizowana poprzez bezpośrednią zapłatę.

W związku z powyższym, pojęcie „zapłaty” należy utożsamiać z pojęciem prawnym „wygaśnięcia zobowiązania”, bowiem prowadzi ona do „wywiązania się z jakiegoś zobowiązania”, czyli jego „uregulowania” w sposób ostateczny. Do takiego skutku może prowadzić zarówno spełnienie świadczenia (np. wpłata należności pieniężnej w sposób i terminie przewidzianym przez strony stosunku zobowiązaniowego), jak również inne sposoby regulowania zobowiązań wskazane w Kodeksie cywilnym, np. odnowienie (art. 506 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny – tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.).

Z powyższego wynika zatem, iż do wygaśnięcia zobowiązania (uregulowania kwoty zobowiązania) prowadzi nie tylko spełnienie świadczenia, ale również jego odnowienie (nowacja). Zatem, w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, przekształcenie w drodze nowacji (odnowienia) dotychczasowych zobowiązań Spółki względem Wierzyciela, tj. wierzytelności o zapłatę opłat za zarządzanie, w zobowiązanie pożyczkowe, należy uznać za formę ich zapłaty. Takie zdarzenie rodzi jednocześnie skutek w postaci „uregulowania” pierwotnego zobowiązania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, odnowienie stanowi „wypłatę”, o której mowa w art. 26 ust. 1 oraz ust. 2e, co oznacza wykonanie zobowiązania, które w przedstawionym stanie faktycznym jest równoznaczne z uiszczeniem przez Wnioskodawcę opłat za zarządzanie spółką polską.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy sprowadzające się do twierdzenia, że odnowienie dokonane w dniu 31 grudnia 2019 r. należy traktować jako „wypłatę” należności z tytułu zarządzania spółką polską za 2019 r. w rozumieniu art. 26 ust. 1 w zw. z ust. 2e w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. i jest ono równoznaczne z uiszczeniem tych opłat przez Wnioskodawcę należy uznać za prawidłowe.”

Przekształcenie w drodze nowacji (odnowienia) dotychczasowych zobowiązań z tytułu dywidendy wobec wierzyciela (udziałowca) w zobowiązanie pożyczkowe należy uznać za formę ich zapłaty. Wobec tego odnowienie stanowi wypłatę należności, o której mowa w art. 26 ust. 1 i 2e ustawy. To zaś oznacza, że konwersja dywidendy na pożyczkę może wywołać skutki podatkowe na gruncie podatku u źródła.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu