Skutki wewnątrzwspólnotowego nabycia zestawów serwisowych, w skład których wchodzą oleje lub preparaty smarowe

W dniu 19 lipca 2023 r. DKIS wydał interpretację indywidualną sygn. 0111-KDIB3-3.4013.174.2023.1.MAZ w zakresie określenia skutków podatkowych wewnątrzwspólnotowego nabycia zestawów serwisowych, w skład których wchodzą oleje lub preparaty smarowe

Zgodnie z opisem stanu faktycznego sprawy, Wnioskodawca jest zarejestrowany w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych dla celów podatku akcyzowego, jako podatnik podatku akcyzowego w zakresie:

• czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą inną stawką niż stawka zerowa,
• czynności podlegających opodatkowaniu zerową stawką akcyzy,

z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabywania m.in. wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do pozycji CN 2710 oraz CN 3403 (oleje smarowe oraz preparaty smarowe).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje ze Szwecji nabyć wewnątrzwspólnotowych zestawów serwisowych o kodach CN niewymienionych w załączniku nr 1 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r., m.in. 8421 31 00, CN 8421 23 00, CN 8208 40 00, CN 8467 99 00, CN 9403 99 90. Zestawy serwisowe mogą zawierać w swoim składzie wyroby klasyfikowane do kodów CN 2710 19 81, CN 2710 19 99 (dalej jako: „oleje”) lub CN 3403 19 80 (dalej jako: „preparaty smarowe”), ale w zależności od konkretnego zastosowania w ich skład mogą wchodzić:

• filtry powietrza;
• świece;
• filtry wstępne;
• filtry oleju;
• filtry paliwa;
• strzykawki do oleju;
• oleje do łańcucha;
• butelki do mieszanki.

Oleje lub preparaty smarowe są nierozłącznymi elementami zestawu serwisowego, ich zastosowanie jest konieczne dla jego prawidłowego wykorzystania, a zastosowanie konkretnych olejów lub preparatów smarowych wynika z wytycznych konserwacji, zawartych w specyfikacji maszyny i instrukcji obsługi. Wymienione wyżej produkty sprzedawane są w postaci zestawu, który stanowi funkcjonalną całość. Oleje lub preparaty smarowe wraz z dołączonymi do nich składnikami zapakowane są w jedno wspólne opakowanie (pudełko), które fizycznie w sposób trwały tworzy zestaw przeznaczony do sprzedaży detalicznej. Oleje lub preparaty smarowe są zawarte w opakowaniach i zgodnie ze specyfikacją zestawu serwisowego stanowią jego integralną częścią. Wnioskodawca konsekwentnie zachowuje jednolitość zestawów, nie dokonując ich rozbiórki i nie oferując poszczególnych elementów w sprzedaży detalicznej oddzielnie.

Nabycia zestawów naprawczych dokumentowane są fakturami, na których oleje wchodzące w skład zestawu nie są wykazywane jako osobna pozycja. Przy nabyciu z zagranicy zestawów naprawczych Spółka odprowadza podatek akcyzowy od wchodzących w skład zestawów olejów i preparatów smarów.

W związku z powyższym Wnioskodawca zwrócił się do DKIS z pytaniem, czy nabycie wewnątrzwspólnotowe zestawów serwisowych, w skład których wchodzą oleje lub preparaty smarowe, stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym, o którym mowa art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r.?

W ocenie Wnioskodawcy, nabycie wewnątrzwspólnotowe zestawów serwisowych, w skład których wchodzą oleje lub preparaty smarowe, nie stanowi nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu ustawy akcyzowej, a tym samym przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej.

DKIS uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe i wskazał że „(…)zestawy serwisowe o wymienionych w opisie stanu faktycznego kodach CN Nomenklatury Scalonej, które nabywa wewnątrzwspólnotowo Spółka, nie są wyrobami akcyzowymi – nie zostały wymienione w załączniku nr 1 do ustawy. Natomiast wyrobami akcyzowymi są oleje o kodach CN 2710 19 81 oraz 2710 19 99, a także preparaty smarowe o kodzie CN 3403 19 80, wchodzące w skład nabywanych zestawów. Wskazane oleje i preparaty smarowe zostały wymienione w załączniku nr 1 do ustawy. Przy tym Spółka podała, że oleje i preparaty smarowe są zawarte w opakowaniach. Wynika z tego zatem, że oleje i preparaty smarowe nie zostały zużyte na etapie układania (kompletowania) zestawów serwisowych, a są tylko jednym z elementów zestawów, osobno zapakowanym, niezwiązanym lub niepołączonym trwale z innymi elementami, które zostały umieszczone w jednym wspólnym opakowaniu (pudełku). Oznacza to również, że te oleje i preparaty smarowe nie stanowią z pozostałymi elementami zestawu jednej, nierozerwalnej całości w sensie technicznym lub technologicznym, jak również nie zostały zużyte jako wypełnienie w tych innych elementach. Jak podał Wnioskodawca, zestaw stanowi funkcjonalną całość, co wskazuje, że elementy zestawu serwisowego są przeznaczone do spełnienia konkretnych funkcji przy wykonaniu czynności serwisowych. Wykonanie czynności serwisowych wymaga bowiem użycia określonych filtrów, noży, ostrzy tnących, części narzędzi, a także olejów i preparatów smarowych, które ze względów funkcjonalnych zostały umieszczone razem w jednym opakowaniu zbiorczym (pudełku). Z opisu stanu faktycznego nie wynika, że czynności serwisowe muszą być przeprowadzane wyłącznie przy użyciu opisanych zestawów serwisowych i nie można ich dokonać przy użyciu odrębnie nabywanych (pojedynczo, nie w zestawie) np. filtrów, świec, olejów, preparatów smarowych, butelek do mieszania, strzykawek do oleju.

Wobec powyższego należy przyjąć, że na gruncie przepisów ustawy o podatku akcyzowym przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego będą oleje o kodach CN 2710 19 81 oraz 2710 19 99, a także preparaty smarowe o kodzie CN 3403 19 80. W takiej sytuacji Spółka dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych, stanowiącego przedmiot opodatkowania, w myśl art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym. Zatem przedmiotem opodatkowania akcyzą nie będą wskazane zestawy serwisowe, które nie są wyrobami akcyzowymi, ale oleje i preparaty smarowe wchodzące w skład tych zestawów, ponieważ to one są wyrobami akcyzowymi.

W okolicznościach jak zostały przedstawione w opisie stanu faktycznego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że olej lub preparat smarowy zawarty jest w wyrobach, które nie są wyrobami akcyzowymi. Te oleje o kodach CN 2710 19 81 oraz 2710 19 99, a także preparaty smarowe o kodzie CN 3403 19 80 nie zostały bowiem zużyte i nie weszły w skład innego elementu tworzącego zestaw – są tylko jednym z odrębnych elementów w zestawie. Przy tym zestaw stanowi całość funkcjonalną, a więc został skompletowany w celu zgromadzenia w jednym pakiecie niezbędnych elementów w celu ich wykorzystania do przeprowadzenia konserwacji maszyn. Takie jak przedstawił Wnioskodawca, skompletowanie zestawów serwisowych ze wskazanych elementów nie wynika z właściwości tych poszczególnych elementów, a z decyzji o charakterze praktycznym i funkcjonalnym wytwórcy (podmiotu, który kompletuje zestaw serwisowy).

Ponadto za nieuzasadnione należy uznać – poczynione w stanowisku własnym Spółki – odwołanie do przepisów w zakresie alkoholu etylowego i opodatkowania na mocy ustawy alkoholu o rzeczywistej mocy przekraczającej 1,2% obj., zawartego w innych wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi. W tym bowiem wypadku alkohol etylowy jest zawarty w innym wyrobie (jest w składzie tego wyrobu, został zużyty), który nie jest wyrobem akcyzowym. Oleje i preparaty smarowe wskazane w opisie stanu faktycznego znajdują się w odrębnym opakowaniu, są częścią zestawu skompletowanego z różnych niepołączonych ze sobą elementów, a nie zostały zużyte w jakimś innym elemencie lub z nim trwale połączone. Zużycie olejów i preparatów smarowych nastąpi dopiero na etapie przeprowadzania prac serwisowych, przy wykorzystaniu także innych elementów zestawów.

Reasumując – nabycie wewnątrzwspólnotowe zestawów serwisowych nie będzie stanowiło przedmiotu opodatkowania akcyzą. Przedmiotem opodatkowania akcyzą, na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy, będzie nabycie wewnątrzwspólnotowe olejów o kodach CN 2710 19 81 oraz 2710 19 99, a także preparatów smarowych o kodzie CN 3403 19 80, wchodzących w skład nabywanych zestawów serwisowych”.

Wróć do spisu treści serwisu