Pomysł autorstwa Trybunału Sprawiedliwości UE, aby pracownik fizycznie wystawiający faktury w imieniu pracodawcy musiał zapłacić VAT z tych faktur, jest zapewne nie ostatnim kuriozum jurysdykcyjnym w jego historii. Można oczywiście zrozumieć pogląd (który nie przyjął się w przypadku naszych sądów), że nie można obciążać na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT formalnego wystawcę tego dokumentu, gdy pracownik wystawiający fakturę jest oczywistym oszustem, który w sposób udowodniony fałszował te dokumenty; należy więc obciążyć go z tego tytułu.
Ten ostatni pogląd wynika wyłącznie z uważnego odczytanie przepisu oraz odrobiny (nie za wiele) zdrowego rozsądku. Jest to jednak przypadek skrajny. Najczęściej tzw. puste faktury wystawiane są z szeroko rozumianej winy prawodawcy. Kierując się już ponad piętnastoletnim doświadczeniem obsługi spraw podatkowych, w tym postępowań, gdzie podstawą wydania decyzji był właśnie art. 108 ust. 1 tej ustawy, w prawie wszystkich przypadkach decyzje o wystawieniu tych faktur podejmowano na najwyższym szczeblu w strukturze firmy. A fizycznie wystawiający je pracownik nie wiedział w czym uczestniczył, choć skrzętnie zadbano, aby nie było pisemnego polecenia ich wydania. Bardzo często modus operandi tych spraw było następujące: pozory rzetelności były zachowane i dbało o to sporo świadomych lub nieświadomych ludzi. Osoby, która fizycznie wystawiała obiektywnie puste faktury, z reguły nie wtajemniczano w kulisy tej operacji, a jej nicią przewodnią było zachowanie wszystkich możliwych pozorów. Formalny „wystawiacz” tych faktur miał w razie czego być „kompletnie zaskoczony”, że dał się w to wplątać. Dbano o to, żeby pozostało nieodparte wrażenie, że szefowie firmy nic nie wiedzieli i nie mogli wiedzieć, że uczestniczą w czymś nagannym. W świetle wyroku TSUE ofiarą tego procederu będą pracownicy wystawiający fizycznie te faktury.
Ale nie ten przypadek jest najważniejszy. Od prawie dziesięciu lat zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy w postępowaniach jurysdykcyjnych zbudowane jest na następującym schemacie:
- postepowanie prowadzone jest w przedmiocie prawa do odliczenia podatku naliczonego,
- nabywca, który realnie kupił i opłacił za towary, posiada fakturę wystawioną przez realnego dostawcę,
- realny dostawca rozliczył i uregulował podatek od zakupionych towarów,
- nabywca nie miał (jakoby) prawa do odliczenia w przypadku, gdyż mógł podejrzewać, że „uczestniczy w oszustwie”, bo nie sprawdził dokładnie, czy dostawcy jego dostawy nie zapłacili ciążącego na nich zobowiązania,
- faktura, na podstawie której dokonano odliczenia, jest w tym przypadku „pusta” i ma do niej zastosowanie właśnie art. 108 ust.1.
Kto w tym przypadku ma zapłacić podatek od tej faktury: jej formalny czy rzeczywisty wystawca? Pracownik wystawiający te faktury z reguły nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że do tej faktury będzie miał zastosowanie art. 108 ust. 1 tej ustawy. Co ciekawe, również formalny wystawca tego nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że za pięć lat ktoś formalnie uzna, że wystawiał on (jakoby) puste faktury. Kto jest w stanie przewidzieć, że uczestnicząc w jak najbardziej realnej transakcji można wystawiać „puste faktury”, bo dokonana sprzedaż nie jest dostawą podlegającą opodatkowaniu, gdyż jest częścią jakiejś „karuzeli podatkowej”? Faktem jest przepis art. 108 ust. 1 tej ustawy, który jest notorycznie nadużywany przez organy władzy. Pomysł, aby podatek z tej faktury płacił pracownik, który nie będzie miał dowodu, że wystawiał pusta fakturę na podstawie konkretnego polecenia oraz że nie był „należycie nadzorowany” (ciekawe co to znaczy w praktyce?), należy do kolekcji absurdów jurysdykcyjnych. Jest to przysłowiowy „kamień milowy” w rozwoju prawa UE.
Jeżeli podatnicy i organy podatkowe potraktują go poważnie, to znalezienie pracownika, który będzie wystawiał faktury podatkowe będzie graniczyć z cudem.
Rodzi się więc zasadnicze pytanie, czy wyrok ten należy implementować do praktyki jurysdykcyjnej? Czy nie nauczyło nas czegoś ostatnie dwadzieścia lat harmonizacji prawa podatkowego dotyczące podatku od wartości dodanej, którego skutkiem są masowe wyłudzenia zwrotów oraz straty w dochodach budżetowych liczone już w setkach miliardów złotych? W realiach stosowania w Polsce przepisów art. 108 ust. 1 ustawy o VAT każdy pracodawca jest w stanie udowodnić, że to właśnie pracownik powinien zapłacić podatek na podstawie tego przepisu. Sprzyjać będzie fakt, że przepis art. 108 ust. 1 tej ustawy stosowany jest po wielu latach od wystawienia faktury, gdy jej fizyczny wystawca już nie pracuje w kontrolowanej firmie i można go bez problemu obciążyć odpowiedzialnością za to, co zrobił (jakoby) bez wiedzy pracodawcy. Zanim ktoś zacznie implementować ten wyrok, powinien się mocno puknąć w głowę.
Witold Modzelewski
Profesor Uniwersytetu Warszawskiego
Instytut Studiów Podatkowych
