3. Autonomiczność klasyfikacji samochodu dla potrzeb akcyzy
Dnia 22 marca 2018 r. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wydał wyrok, w którym stwierdził, że uznanie pojazdu za ciężarowy na podstawie przepisów o ruchu drogowym nie przesądza o jego klasyfikacji w świetle przepisów u.p.a.
W stanie prawnym sprawy akcyzie podlegało nabycie wewnątrzwspólnotowe pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów mechanicznych objętych pozycją CN 8703 przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, innych niż objętych pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym – Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm. – dalej: u.p.a.). Za nabycie wewnątrzwspólnotowe ustawodawca uznał przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 pkt 9 u.p.a.).
Obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstawał z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a.).
Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym pojazdów miała zastosowanie klasyfikacja wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), w konsekwencji, uzupełniająco Not wyjaśniających do HS i CN.
W myśl reguły 1. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), będących elementem załącznika do rozporządzenia Komisji (WE), zmieniającego corocznie załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87, dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z regułami od 2. do 6., według kolejności ich występowania.
Rozpoznanie tej sprawy wymagało odniesienia się do dwóch pozycji CN, tj.:
– 8703, obejmującej pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi i – 8704, obejmującej pojazdy mechaniczne do transportu towarów.
Klasyfikacja do tych pozycji została oparta na kryterium zasadniczego przeznaczenia pojazdu, tj. albo do przewozu osób (pozycja CN 8703), albo do transportu towaru (pozycja CN 8704), co wymagało ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Z tego też względu konieczne było porównanie cech projektowych pojazdu nadanych przez producenta z cechami, jakimi charakteryzował się ten pojazd na moment nabycia wewnątrzwspólnotowego i uwzględnienia ewentualnych zmian, jakie zostały dokonane w tym pojeździe. Dodatkowo, z uwagi na fakt, że każdy towar może być zaklasyfikowany tylko do jednej pozycji CN, należało ustalić, która z funkcji przypisywanych pojazdowi ma charakter dominujący.
Z ustaleń organu podatkowego wynika, że przedmiotowy pojazd został zaprojektowany przez producenta jako samochód osobowy, z pięcioma miejscami do siedzenia. W takim stanie pojazd ten był do dnia wyrejestrowania w Niemczech, w maju 2010 r.
Organ ustalił również, że dokonane w pojeździe zmiany (wymontowanie drugiego rzędu siedzeń, zamontowanie panelu dzielącego przednią część auta od tylnej, zaciemnienie tylnych szyb, odłączenie zasilania sterowania tylnych szyb) miały jedynie przejściowy charakter. Potwierdza to ogólny wygląd i wyposażenie pojazdu, a także zeznania świadka (nabywcy krajowego tego pojazdu), z których wynika m.in., że po demontażu blachy podłogowej w pojeździe znajdowały się punkty kotwienia do zainstalowania tylnych siedzeń oraz pasów bezpieczeństwa. Pojazd był też całkowicie przeszklony. Należało więc przyjąć, że zarówno organ podatkowy, jak i sąd I instancji prawidłowo uznały, że dokonane wcześniej zmiany, z uwagi na ich zakres i charakter, miały charakter przejściowy, dostosowujący pojazd do indywidualnych potrzeb kolejnych jego użytkowników i nie mogły wpłynąć na jego klasyfikację, która ma charakter obiektywny i niezależny od woli użytkowników.
Podsumowując, prawidłowo sąd I instancji uznał, że zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z prawem, skoro przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód osobowy, a nie – samochód ciężarowy. W konsekwencji nie doszło więc do naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Uznanie samochodu za osobowy na moment przemieszczenia do kraju, do którego to ustalenia organ podatkowy doszedł po przeprowadzeniu postępowania dowodowego nie narusza przepisów O.p.
Należy bowiem wyraźnie stwierdzić, że dla potrzeb podatku akcyzowego kategoryzacja pojazdu dokonana na podstawie przepisów o ruchu drogowym, a także dokumenty wydawane na podstawie tych przepisów (dowód rejestracyjny, świadectwo homologacji) nie mają przesądzającego charakteru i podlegają ocenie wespół z pozostałymi dowodami zgromadzonymi w sprawie.
Jak podnosi się w orzecznictwie sądów administracyjnych prawo podatkowe wykazuje dużą autonomię względem innych dziedzin prawa, a dodatkowo ustawodawca podatkowy skorzystał z możliwości stworzenia na potrzeby podatku akcyzowego własnej definicji „samochodu osobowego”. Oznacza to, że uznanie pojazdu za ciężarowy na podstawie przepisów o ruchu drogowym nie przesądza o jego klasyfikacji w świetle przepisów u.p.a., ponieważ jak wcześniej zostało wywiedzione, klasyfikacja dla celów podatku akcyzowego jest dokonywana na podstawie CN.
Kacper Wolak
Młodszy konsultant podatkowy
Kacper.wolak@isp-modzelewski.pl
Telefon: 22 517 30 77
