9. Rozliczanie ubytków wyrobów akcyzowych pochodzących z dwóch składów podatkowych.
Zgodnie ze stanowiskiem organów administracji podatkowej przepisy ustawy z dnia 6
grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (dalej: „ustawa”) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2015
r. w sprawie maksymalnych dopuszczalnych norm ubytków wyrobów akcyzowych (dalej: „rozporządzenie”) wprost określają
w jaki sposób podatnicy mają rozliczać powstałe ubytki pochodzące z dwóch składów podatkowych.
Co do zasady
ubytki wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy, stanowią przedmiot opodatkowania akcyzą
zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy. Niemniej ustawodawca przewidział odstępstwo od tej zasady i ubytki wyrobów
akcyzowych do wysokości ustalonej decyzją właściwego naczelnika urzędu skarbowego, wydanej na podstawie art. 85 ust.
1 pkt 1 albo ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy podlegają zwolnieniu z akcyzy. Tym samym opodatkowaniu akcyzą podlegają
dopiero ponadnormatywne ubytki wyrobów akcyzowych.
Jak wynika z pkt IX ust. 4 załącznika nr 1 do rozporządzenia w sprawie maksymalnych
norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych, ubytki alkoholu etylowego, napojów
spirytusowych lub ich półproduktów, których normy ustalono w ust. 1-3, rozlicza się narastająco za okresy kwartalne,
łącznie dla wszystkich przesyłek wysłanych w tym okresie do tego samego odbiorcy, uwzględniając sumę stwierdzonych
nadwyżek oddzielnie dla poszczególnych wyrobów skażonych i nieskażonych.
Jak wskazuje Dyrektor Krajowej informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z
dnia 7 lutego znak: 0111-KDIB3-3.4013.26.2018.1.MK z powyższych unormowań wynika, że ubytki rozlicza się
narastająco za okresy kwartalne, łącznie dla wszystkich przesyłek wysłanych w tym okresie do tego samego odbiorcy.
Tym samym prawodawca nie uzależnia rozliczania ubytków powstałych w danym kwartale od środka transportu, którym
będzie przewożony alkohol etylowy, napoje spirytusowe lub ich półprodukty do tego samego odbiorcy, gdyż rodzaj
środka transportu (cysterny samochodowe, cysterny kolejowe, inne naczynia) jest uwzględniony już zarówno w decyzji
właściwego naczelnika urzędu skarbowego (poprzednio naczelnika urzędu celnego) jak i rozporządzeniu. Wyjątkiem jest
oddzielne uwzględnianie nadwyżek ubytków dla poszczególnych wyrobów skażonych i nieskażonych, które w przedstawionym
stanie faktycznym nie ma zastosowania.
W tym miejscu zauważyć jednak należy, że zgodnie z art. 85 ust. 3 ustawy w przypadku
posiadania przez podatnika więcej niż jednego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, normy dopuszczalnych
ubytków wyrobów akcyzowych lub dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych, o których mowa w ust. 1 i 2, ustala
się odrębnie dla każdego składu podatkowego.
Wskazać również należy, że deklaracje podatkowe (których wzory obowiązujące od 1
marca 2017 r. do 31 stycznia 2018 r. określało rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 17 lutego 2017 r. w
sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku akcyzowego oraz deklaracji w sprawie przedpłaty akcyzy, Dz.U. z
2017 r., poz. 384 oraz obowiązujących od 1 lutego 2018 r. zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 24
stycznia 2018 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku akcyzowego oraz deklaracji w sprawie przedpłaty
akcyzy, Dz.U. z 2018 r., poz. 273) składają się z formularza głównego AKC-4/AKC-4zo oraz z formularzy szczegółowych,
dotyczących poszczególnych grup wyrobów akcyzowych stanowiących załączniki do formularza głównego (dla alkoholu
etylowego jest to AKC?4/A). Przy czym dla każdego składu podatkowego formularz AKC-4/A należy wypełnić oddzielnie.
Jak podkreślił organ podatkowy obowiązujące przepisy nie zezwalają na łączne
rozliczanie ubytków powstałych w odrębnych składach podatkowych. Natomiast powstałe w trakcie przemieszczania
nadwyżka wyrobów akcyzowych nie może być uznana za ubytek, gdyż są to dwie odrębne kategorie stanów faktycznych.
Niedopuszczalne zatem jest sumowanie ubytków z ewentualnymi nadwyżkami powstałymi w trakcie odrębnego
przemieszczania wyrobów akcyzowych i wykazywanie jedynie różnicy. Użyte przez ustawodawcę w pkt IX ust. 4 załącznika
nr 1 do rozporządzenia w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków sformułowanie „nadwyżka” dotyczy bowiem
ponadnormatywnych ubytków tj. ubytków większych aniżeli wynika z decyzji określającej dopuszczalne normy ubytków.
Mówiąc inaczej sumowaniu (w sposób narastający) w danym kwartale podlegają jedynie stwierdzone ponadnormatywne
ubytki.
Marek Zagórski
konsultant
podatkowy
marek.zagorski@isp-modzelewski.pl
tel.
(22) 517 30 60
