7. Zużycie wyrobów węglowych do ogrzewania lokali mieszkalnych a zwolnienie z podatku akcyzowego spółdzielni mieszkaniowej
Czy spółdzielnia mieszkaniowa może korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego wyrobów węglowych zużytych do ogrzewania lokali mieszkalnych?
W przedmiotowej kwestii wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 września 2019 r. (0111-KDIB3-3.4013.158.2019.1.PJ) wskazując: ?Na podstawie art. 31a ust. 1 zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:
(?) 3.przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 14grudnia 2016 r. ? Prawo oświatowe (Dz. U. z2017 r. poz. 59, 949 i2203 oraz z2018 r. poz. 650), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat3 (Dz. U. z2018 r. poz. 603 i650), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z2018 r. poz. 160, 138 i650), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z2017 r. poz. 1769 i1985 oraz z2018 r. poz. 650 i700), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i3 ustawy z dnia 24kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z2018 r. poz. 450, 650 i723);
(?) Rozpatrując kwestię możliwości zwolnienia z akcyzy zużycia wyrobów węglowych na potrzeby ogrzewania lokali mieszkalnych zarządzanych przez Spółdzielnię, stanowiących odrębne własności członków Spółdzielni należy zauważyć, ze zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 3 zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez gospodarstwo domowe.
(?) Przepis art. 31a ust. 1 wprowadzający zwolnienie od akcyzy wyrobów węglowych zawiera enumeratywny katalog okoliczności, w których czynności opodatkowane mogą temu zwolnieniu podlegać. W część wymienionych w przepisie sytuacji (pkt 1, 2 i4 7) znaczenie podstawowe ma cel, w jakim wykorzystywane są wyroby węglowe ? np. produkcja energii elektrycznej, produkcja wyrobów energetycznych, przewóz towarów i pasażerów koleją. W przypadku art. 31a ust. 1 pkt 3 i8 do skorzystania ze zwolnienia uprawnia natomiast odpowiedni status podmiotu ? gospodarstwa domowego, organu administracji publicznej, jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiotu systemu oświaty, żłobka i klubu dziecięcego, podmiotu leczniczego, jednostki organizacyjnej pomocy społecznej, organizacji prowadzącej działalność pożytku publicznego oraz zakładu energochłonnego.
Stosowanie zwolnienia dla gospodarstw domowych zależy m.in. od określenia czy podmiot spełnia definicję gospodarstwa domowego. Ustawa o podatku akcyzowym nie wprowadziła legalnej definicji tego pojęcia, dlatego przyjmując definicję zawartą w słowniku PWN należy wskazać, że gospodarstwo domowe to „ogół przedmiotów i czynności składających się na prowadzenie domu”. Dodatkowo można przytoczyć definicję tego pojęcia formułowaną przez GUS, który gospodarstwo domowe rozumie jako ?zespół osób spokrewnionych lub niespokrewnionych, mieszkających razem i wspólnie utrzymujących się. Jeżeli jakakolwiek osoba w tym mieszkaniu utrzymuje się oddzielenie, osoba taka tworzy odrębne jednoosobowe gospodarstwo domowe. Grupa osób niespokrewnionych, mieszkających razem, może tworzyć jedno wieloosobowe gospodarstwo domowe, jeśli wspólnie utrzymują się lub kilka gospodarstw jednoosobowych. Gospodarstwa domowe tworzą osoby mieszkające stale lub przebywające czasowo w mieszkaniach? (Jest to tak zwana definicja ekonomiczna, stosowana przez GUS we wszystkich dotychczasowych spisach ludności i mieszkań, jak również ? z nieznacznymi modyfikacjami ? w badaniach reprezentacyjnych prowadzonych w gospodarstwach domowych).
W analogicznych do art. 31a przepisach ustawy o podatku akcyzowym odnoszących się do zwolnienia dla wyrobów gazowych (art. 31b ust. 8) pojęcie gospodarstwa domowego zostało odniesione do nieruchomości ? którymi zgodnie z § 46 ust. 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. ? Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 zpóźn. zm.), są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych
stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. W związku z powyższym dokonując analizy pojęcia „gospodarstwo domowe” na gruncie ustawy o podatku akcyzowym za gospodarstwo domowe należy uznać lokale, budynki, nieruchomości, w których osoba lub grupa osób działających wspólnie prowadzi to gospodarstwo, a więc w których, w przypadku przedmiotowego zwolnienia od akcyzy wyroby węglowe są przeznaczone do celów opałowych przez tą osobę lub tą grupę osób.
Treść przepisu art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym wskazuje, że do korzystania ze zwolnienia określonego tym przepisem w zakresie gospodarstw domowych uprawnione są jedynie gospodarstwa domowe, które nabywają wyroby węglowe i zużywają je w celach opałowych. Posługując się przyimkiem „przez” w wyrażeniu „przez gospodarstwa domowe” prawodawca wskazał, że dla zastosowania zwolnienia z art. 31b ust. 2 pkt 1 ustawy konieczne jest, aby wyroby gazowe zostały zużyte przez gospodarstwa domowe, a nie przez inny podmiot, nawet jeżeli z wytworzonych w ten sposób ciepła i ciepłej wody ostatecznie korzystać będą gospodarstwa domowe. Oznacza to, że beneficjentem tego zwolnienia mogą być tylko gospodarstwa domowe w stosunku do wyrobów węglowych, które zostały przez nie nabyte i zużyte we własnym zakresie.
W przypadku, gdy nabywcą wyrobów węglowych jest finalny nabywca węglowy, inny niż gospodarstwo domowe, a wyroby te są przeznaczone do celów opałowych w gospodarstwach domowych, sprzedaż tych wyrobów podlega zwolnieniu od akcyzy tylko w przypadku, gdy podmiotem nabywającym jest podmiot działający w imieniu gospodarstw domowych, taki jak wspólnota mieszkaniowa lub spółdzielnia mieszkaniowa. Działalnością spółdzielni mieszkaniowych, podobnie jak wspólnot mieszkaniowych, jest bowiem reprezentowanie ogółu gospodarstw domowych tworzących wspólnotę lub zrzeszonych w ramach spółdzielni. W związku z powyższym spółdzielnia mieszkaniowa może nabywać wyroby węglowe ze zwolnieniem od akcyzy, o ile przeznaczy je na ogrzanie pomieszczeń w których prowadzone są przez ich właścicieli gospodarstwa domowe.
(?) Z uwagi na to, że Spółdzielnia nabywa wyroby węglowe, wykorzystuje je do celów opałowych ? wytwarza i dostarcza energię cieplną z własnych kotłowni do pozostających w jej zarządzie lokali stanowiących odrębne własności członków Spółdzielni nie można stwierdzić, że Spółdzielnia działa w imieniu tych gospodarstw domowych. W przedmiotowej sytuacji podmiotami działającymi w imieniu gospodarstw domowych są wspólnoty mieszkaniowe zrzeszające właścicieli lokali, które przekazały zarządzanie nieruchomościami Spółdzielni jako podmiotowi zewnętrznemu. Spółdzielnia działa wobec powyższego na zasadach takich samych jak ciepłownia. Spółdzielnia nie jest więc uprawniona do nabywania ze zwolnieniem z akcyzy wyrobów węglowych zużywanych na potrzeby ogrzewania lokali mieszkalnych zarządzanych przez Spółdzielnię, stanowiących odrębne własności członków Spółdzielni.
Celem spółdzielni mieszkaniowych na podstawie przepisu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 845 z późn. zm., dalej: „ustawa o SM”) jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu. Spółdzielnie mieszkaniowe stanowią zatem szczególnego rodzaju spółdzielnie i przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. ? Prawo spółdzielcze (tekst jedn.: Dz. U. z2018 r. poz. 1285 z późn. zm.) mają do nich zastosowanie jedynie posiłkowo, w sytuacjach nieuregulowanych w ustawie o SM (art. 1 ust. 7 ustawy o SM?).
W konsekwencji powyższego organ uznał, że nie każda spółdzielnia, która działa w interesie swoich członków prowadząc wspólną działalność gospodarczą związaną z zarządzaniem nieruchomościami, działa na takich samym zasadach jak spółdzielnia mieszkaniowa. W związku z powyższym spółdzielnie, które nie są spółdzielniami
mieszkaniowymi nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia. Możliwe jest jednak zwolnienie z podatku akcyzowego wyrobów węglowych zużytych do ogrzewania lokali mieszkalnych przez spółdzielnie mieszkaniowe.
Maciej Jendraszczyk
Doradca podatkowy
Nr wpisu 12 238
Konsultant Podatkowy
w Oddziale Wielkopolskim
maciej.jendraszczyk@isp-modzelewski.pl
tel. 618483348
