4. Opodatkowanie podatkiem akcyzowym aromatów niestanowiących płynu do papierosów elektronicznych.
Spółka, zajmuje się między innymi produkcją i dystrybucją płynu do papierosów elektronicznych. Spółka komponuje i sprzedaje także inne produkty, w tym aromaty w różnych pojemnikach jednostkowych.
Aromat – ciecz, komponowana w różnych proporcjach z różnych koncentratów smakowo-zapachowych o jakości spożywczej o niższym stężeniu poprzez dodanie substancji będącej nośnikiem (np. smaku, zapachu) – w postaci glikolu propylenowego, gliceryny lub alkoholu etylowego lub innych nośników. W tej postaci, produkt przystosowany jest do indywidualnego oraz do przemysłowego wykorzystania. Aromaty, składają się z mieszaniny różnych koncentratów jakości spożywczej (substancje smakowo-zapachowe), glikolu propylenowego i/lub gliceryny i/lub opcjonalnie etanolu. Stężenie substancji aromatyzujących w aromacie, uniemożliwia jego bezpośrednie wykorzystanie w papierosach elektronicznych. Ponadto, ww. produkt nie jest przeznaczony przez Spółkę do wykorzystania w procesie produkcji płynu do papierosów elektronicznych, a w stanie będącym indywidualnym komponentem smakowo-zapachowym jest sprzedawany bez określania jego zastosowania.
Spółka w swojej strukturze, posiada Dział Jakości, Dział Rozwoju oraz Laboratorium – co pozwala na tworzenie autorskich aromatów i ich sprzedaż do wielu zastosowań (np. zapachowy płyn generatora dymu). Obrót aromatem ma także uzasadnienie ekonomiczne z uwagi na hurtowy zakup koncentratów smakowo-zapachowych i glikolu propylenowego oraz gliceryny.
Biorąc pod uwagę skład ww. wyrobu tj. obecność substancji zapachowych i opcjonalnie innych substancji m.in. alkoholu etylowego, oraz z uwagi na cechy produktu charakterystyczne dla preparatów nadających smak i zapach innym wyrobom, aromat jest klasyfikowany do pozycji CN 3302 – Mieszaniny substancji zapachowych i mieszaniny (włącznie z roztworami alkoholowymi) na bazie jednej lub na wielu takich substancjach, w rodzaju stosowanych jako surowce w przemyśle; pozostałe preparaty oparte na substancjach zapachowych, w rodzaju stosowanych do produkcji napojów. Wyroby zaklasyfikowane do pozycji Nomenklatury Scalonej 3302 nie zostały ujęte w załączniku nr 1 ustawy o podatku akcyzowym.
Spółka, nie bada dalszego wykorzystania aromatów przez kupujących, podobnie jak sprzedający nie weryfikuje przeznaczenia aromatów lub koncentratów aromatów smakowo-zapachowych zakupionych przez Spółkę. Z uwagi na wielorakie zastosowanie tego wyrobu, weryfikacja jego przeznaczenia na etapie sprzedaży nie jest możliwa.
Aromaty wykorzystane przez Spółkę do produkcji własnej, płynu do papierosów elektronicznych – stanowią komponent płynu do papierosów elektronicznych, a tym samym spełniają definicję płynu do papierosów elektronicznych, która została określona w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym.
W opisie stanu faktycznego zdarzenia przyszłego nie sposób pominąć obecności alkoholu etylowego, będącego składową niektórych aromatów.
Otóż, procentowa zawartość alkoholu etylowego w wytwarzanych przez Spółkę aromatach mieści się w przedziale od 2,00% do 37,00% (100% alkoholu).
Wytwarzanie aromatów, będzie miało miejsce w składzie podatkowym:
- poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy z koncentratów aromatów (produkcja wyrobów nieakcyzowych na składzie podatkowym) aromatów przeznaczonych do sprzedaży;
- w procedurze zawieszenia poboru akcyzy z koncentratów aromatów przeznaczonych do produkcji w działalności Spółki polegającej na produkcji płynu do papierosów elektronicznych.
Koncentraty aromatów (z zawartością alkoholu etylowego), będą nabywane w kraju oraz w nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Koncentraty aromatów nabywane w kraju, będą z zapłaconą akcyzą od ilości alkoholu etylowego zawartego w koncentracie aromatu. Informacja o kwocie i fakcie zapłaty akcyzy przez podmiot sprzedający znajdzie się na dokumencie handlowym (fakturze). Koncentraty aromatów nabywanych wewnątrzwspólnotowo będą nabywane w sposób i w oparciu o przepisy ustawy o podatku akcyzowym. Spółka dokona zgłoszenia jako podatnik podatku akcyzowego, dokona wpłaty zabezpieczenia generalnego tytułem nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobu akcyzowego, następnie przed spodziewanym nabyciem powiadomi o fakcie właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Dalej, złoży deklaracje uproszczoną dla podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobu akcyzowego (AKC-U/A) i dokona wpłaty należnej kwoty akcyzy.
Alkohol etylowy jako wyrób, o ile będzie nabywany przez Spółkę, to w obrocie krajowym z zapłaconą akcyzą.
Jedyny sposób wykorzystania alkoholu etylowego do komponowania aromatów, to jego zawartość w nabywanych koncentratach aromatów.
Istotą wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest wątpliwość Wnioskodawcy, czy komponowanie aromatów które mają wielorakie przeznaczenie kwalifikuje się do pojęcia „produkcji płynu do papierosów elektronicznych” w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.
Aromaty w części komponowanej przez Spółkę będą wykorzystane do produkcji płynu do papierosów elektronicznych w działalności gospodarczej Spółki – i tutaj Spółka stoi na stanowisku, że przeznaczenie aromatów do produkcji płynu do papierosów elektronicznych przez Spółkę definiuje te aromaty jako płyn do papierosów elektronicznych.
W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania:
- Czy komponowanie i sprzedaż aromatów, których przeznaczenie od strony Spółki nie jest znane, na rzecz innych podmiotów gospodarczych w obrocie handlowym, rodzi po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym?
- Czy sprzedaż aromatów, których przeznaczenie od strony Spółki nie jest znane, na rzecz odbiorcy indywidualnego (sprzedaż detaliczna), rodzi po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym?
W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.
Pod poz. 46 załącznika nr 1 do ustawy bez względu na kod CN został wymieniony płyn do papierosów elektronicznych.
Za papierosy elektroniczne w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 34 ustawy rozumie się urządzenia jednorazowego albo wielokrotnego użytku służące do spożywania za pomocą ustnika pary powstającej z płynu do papierosów elektronicznych, wyposażone w szczególności w kartridże lub zbiorniki.
Natomiast za płyn do papierosów elektronicznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę.
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:
1.produkcja wyrobów akcyzowych;
2.wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
5. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6. wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.
Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:
- użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
- było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
- nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
- dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
- sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
- nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 27 stycznia 2020 r., numer sprawy 0111-KDIB3-3.4013.277.2019.1.MK uznał, że jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.
Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 10 ust. 1 ustawy.
Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą – art. 13 ust. 1 ustawy.
Zgodnie z art. 99b ust. 1 i 2 ustawy:
- Produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew.
- Za produkcję płynu do papierosów elektronicznych nie uznaje się wytwarzania tego płynu przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwie domowym na własne potrzeby.
Mając na uwadze powyższe przepisy w kontekście analizowanych wątpliwości Wnioskodawcy, wskazać w pierwszej kolejności, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy, za płyn do papierosów elektronicznych uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę. Tym samym, za wyrób akcyzowy – płyn do papierosów elektronicznych – uznaje się wszelkie wyroby w postaci roztworu, które przeznaczone są do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Katalog roztworów stanowiących płyn do papierosów elektronicznych jest katalogiem otwartym, a o klasyfikacji danej substancji jako płynu do papierosów elektronicznych nie decyduje tylko klasyfikacja w Nomenklaturze Scalonej (CN) lecz jej przeznaczenie.
Równocześnie produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew. Zatem za produkcję (czynność podlegającą opodatkowaniu) uznać należy wytwarzanie, przetwarzanie, a także rozlew wszelkich wyrobów w postaci roztworu, które przeznaczone są do wykorzystania w papierosach elektronicznych.
Jak wskazał organ, w konsekwencji każdy podmiot, który dokonuje produkcji (wytwarzania, przetwarzania, rozlewu) substancji przeznaczonych do wykorzystania w papierosach elektronicznych, bądź oferuje te substancje na sprzedaż jako płyn do papierosów elektronicznych lub jako półprodukt służący do dalszej produkcji takiego płynu, przeznacza te wyroby do wykorzystania jako płyn do papierosów elektronicznych – przesądzając tym samym o konieczności traktowania tych substancji jako wyrobów akcyzowych o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się miedzy innymi produkcją i dystrybucją płynu do papierosów elektronicznych. Spółka komponuje i sprzedaje także inne produkty, w tym aromaty w różnych pojemnikach jednostkowych.
Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy, wytwarzany przez Wnioskodawcę produkt nie jest przeznaczony przez Spółkę do wykorzystania w procesie produkcji płynu do papierosów elektronicznych, a w stanie będącym indywidualnym komponentem smakowo-zapachowym jest sprzedawany bez określania jego zastosowania.
Ponadto Wnioskodawca wskazał również, że koncentraty aromatów (z zawartością alkoholu etylowego), nabywane w kraju, będą z zapłaconą akcyzą od ilości alkoholu etylowego zawartego w koncentracie aromatu. Informacja o kwocie i fakcie zapłaty akcyzy przez podmiot sprzedający znajdzie się na dokumencie handlowym (fakturze).
Z kolei koncentraty aromatów (z zawartością alkoholu etylowego), nabywanych wewnątrzwspólnotowo będą nabywane w sposób i w oparciu o przepisy ustawy o podatku akcyzowym. Spółka dokona zgłoszenia jako podatnik podatku akcyzowego, dokona wpłaty zabezpieczenia generalnego tytułem nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobu akcyzowego, następnie przed spodziewanym nabyciem powiadomi o fakcie właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Dalej, złoży deklaracje uproszczoną dla podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobu akcyzowego (AKC-U/A) i dokona wpłaty należnej kwoty akcyzy.
Alkohol etylowy jako wyrób, o ile będzie nabywany przez Spółkę, to w obrocie krajowym z zapłaconą akcyzą.
W świetle zatem przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, komponowanie i dalsza sprzedaż na rzecz innych podmiotów gospodarczych w obrocie handlowym przez Wnioskodawcę aromatów, które nie są przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych, nie będzie rodzić obowiązku podatkowego w akcyzie w zakresie dotyczącym płynu do papierosów elektronicznych. W analizowanej bowiem sytuacji aromaty nie wypełniają definicji płynu do papierosów elektronicznych – gdyż Spółka wytwarza (komponuje) i oferuje je na sprzedaż odbiorcom bez określenia ich przeznaczenia, z uwagi na szerokie zastosowanie. Tak długo zatem, jak komponowane i oferowane przez Wnioskodawcę na sprzedaż aromaty nie będą komponowane i sprzedawane z przeznaczeniem do wykorzystania w papierosach elektronicznych, tak długo wyroby te nie będą uznawane za wyroby akcyzowe o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy a ich komponowanie za produkcję w rozumieniu art. 99 ust. 1 ustawy.
Konsekwentnie również sprzedaż detaliczna wytworzonych przez Wnioskodawcę aromatów, które nie są przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych, nie będzie rodzić obowiązku podatkowego w akcyzie w zakresie dotyczącym płynu do papierosów elektronicznych.
Organ podkreślił, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie powstania obowiązku podatkowego dotyczącego płynu do papierosów elektronicznych, związanego z komponowaniem i sprzedażą aromatów, które nie są przeznaczone przez Wnioskodawcę do wykorzystania w papierosach elektronicznych, tj. Wnioskodawca nie nadał im takiego przeznaczenia.
Malwina Sik
Aplikant adwokacki
malwina.sik@isp-modzelewski.pl
