14. Czy paliwo do samolotu, który służy do transportu własnych pracowników korzysta ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym?
Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie następujące wyroby akcyzowe używane do statków powietrznych: benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 12 31, paliwo typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70 oraz paliwo do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21, oleje smarowe do silników lotniczych oraz preparaty smarowe do silników lotniczych ? w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-6b, 12 i 13. Czy z tego zwolnienia korzysta również paliwo do samolotu, który służy do transportu pracowników?
W kwestii tej wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 22 stycznia 2020 r. (I GSK 2015/19): ?(?) zgodnie z art. 32 ust. 2 u.p.a. zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, nie stosuje się w przypadku prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku lub statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych.
Nie można zgodzić się z poglądem, iż skoro zawarty w art. 32 ust. 2 u.p.a. katalog czynności, dotyczących wykorzystania statku powietrznego w celach gospodarczych jest otwarty, z uwagi na użyty zwrot „w szczególności”, to podanie jedynie przykładu celu innego niż gospodarczy, nie może być traktowane jako enumeratywne wskazanie celów gospodarczych w rozumieniu tego przepisu.
Otóż wykładni art. 32 ust. 2 u.p.a. w powyższym zakresie dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności w wyrokach z dnia 7 marca 2017 r., sygn. akt I GSK 1440/15 oraz z dnia 7 września 2017 r., sygn. akt I GSK 1225/15. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela zawartą tam argumentację prawną dotyczącą art. 32 ust. 2 u.p.a.
Zdaniem Naczelnego Sadu Administracyjnego niewątpliwie zwrot „w szczególności” w art. 32 ust. 2 u.p.a. dotyczy jedynie przykładów działalności gospodarczej, a więc nie stanowi katalogu zamkniętego, co jednak nie oznacza, że może być to jakakolwiek działalność gospodarcza, w której wykorzystywany jest statek powietrzny. Ustawodawca konstruując to zwolnienie, zdecydował się bowiem ? na wzór prawodawcy unijnego ? dookreślić jakich to celów gospodarczych omawiane zwolnienie dotyczy. Ze zwrotu „przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych” jednoznacznie wynika, że działalność ta ma mieć charakter działalności wobec podmiotów trzecich, wymieniany jest przy tym element wynagrodzenia. Oznacza to, że sporne zwolnienie dotyczy działalności gospodarczej, która jest świadczona na zewnątrz, a nie jest skierowane do wewnętrznej działalności gospodarczej podmiotu, który wykorzystuje statek powietrzny do zaspokojenia własnych potrzeb gospodarczych. Zatem działalność ta ma dotyczyć komercyjnej (handlowej) działalności lotniczej w zakresie transportu pasażerów i towarów oraz świadczenia usług, a nie wykorzystywanej ? jak w przypadku skarżącej kasacyjnie Spółki ? do przewozu własnych pracowników.
Naczelny Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, że przykładów takich rodzajów działalności gospodarczej, w zakresie której przysługiwało będzie zwolnienie paliwa lotniczego z podatku akcyzowego jest wiele i należy ich poszukiwać w prawie lotniczym, które definiuje pojęcie działalności gospodarczej zarówno w zakresie przewozu lotniczego, jak i usług lotniczych. I tak ? działalność gospodarcza w zakresie przewozu lotniczego jest to lot lub seria lotów, w których przewozi się pasażerów, towary, bagaż lub pocztę, za wynagrodzeniem, w tym na podstawie umowy o czasowym oddaniu statku powietrznego do używania (art. 2 pkt 13 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze ? Dz. U. z 2006 r. Nr 100, poz. 696).
Z powyższego wynika więc, że tych celów gospodarczych, co do których będzie przysługiwało zwolnienie paliwa lotniczego z prawa podatkowego jest wiele. Istotnym jednakże jest to, że ta działalność gospodarcza musi mieć ? jak słusznie wskazał Sąd I instancji ? charakter w istocie komercyjny, co oznacza, że przedsiębiorca powinien świadczyć odpłatne usługi lotnicze. Z tych zatem względów argumentacja skarżącej nie mogła być uznana za trafną. Podkreślić należy, że zakres spornego zwolnienia paliwa lotniczego jest taki sam w prawie krajowym, jak i prawie unijnym, co oznacza, że nie mamy tutaj do czynienia z sytuacją, w której doszło do rozszerzenia zakresu obowiązku podatkowego poza granice krajowych ustaw podatkowych.
(?) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Sąd I instancji prawidłowo zaakceptował stanowisko organu, że paliwo nabywane przez spółkę do samolotu, który służy do transportu własnych pracowników, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego, o jakim mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 2 u.p.a?.
W związku z powyższym należy stwierdzić, że paliwo do samolotu, który służy do transportu własnych pracowników nie korzysta ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.
Maciej Jendraszczyk
Doradca podatkowy
Nr wpisu 12 238
Konsultant Podatkowy
w Oddziale Wielkopolskim
maciej.jendraszczyk@isp-modzelewski.pl
tel. 618483348
