2. Ustalenie wartości rynkowej pojazdu w odniesieniu do innego modelu samochodu
Dnia 14 marca 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał wyrok, w
którym stwierdził: ?Jeżeli ustalając średnią wartość rynkową pojazdu, biegły wziął pod uwagę ceny pojazdów tej samej
marki, tego samego rocznika, ale innego modelu, to takie określenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego
jest niezgodne z dyspozycją art. 104 ust. 11 u.p.a.?
Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a w przypadku samochodu osobowego przedmiotem
opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na
terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a. obowiązek podatkowy z
tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie
z przepisami o ruchu drogowym, powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa
członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel
nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. Podstawą opodatkowania w przypadku samochodu
osobowego jest, zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód
osobowy – w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, z tym że w przypadku, o którym mowa w art. 101 ust. 2 pkt
3, podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i
usług oraz o kwotę akcyzy. Jednak, stosownie do art. 104 ust. 8 u.p.a., jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w
przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie
odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa
podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w
kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W przypadku nieudzielenia
odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają
podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy,
stosowanie do art. 104 ust. 9 u.p.a., określi wysokość podstawy opodatkowania.
Uwzględniając brzmienie przywołanych przepisów należy stwierdzić, że podstawą
opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego, niezarejestrowanego wcześniej na
terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, jest kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za
samochód osobowy. Jednak podstawa opodatkowania w przypadku nabycia takiego samochodu nie może, bez uzasadnionej
przyczyny, znacznie odbiegać od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego.
Organy podatkowe mają zatem prawo badać czy zadeklarowana przez podatnika podstawa
opodatkowania nie odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej takiego samochodu osobowego. Jednocześnie w art.
104 ust. 11 u.p.a. wskazano, że średnią wartością rynkową jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku
krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu
osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz – jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym
wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo
samochód osobowy. To zaś oznacza, że jeśli zadeklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania znacznie odbiega od
średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika
oraz – jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty
wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy i różnicy tej podatnik nie wyjaśnił, to organ podatkowy może zakwestionować
zadeklarowaną podstawę opodatkowania i określić wysokość podstawy opodatkowania.
Warunkiem zakwestionowania zadeklarowanej przez podatnika podstawy opodatkowania jest
jednak wykazanie, że znacznie odbiega ona od średniej wartości rynkowej, tj. od średniej ceny zarejestrowanego na
terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz – jeżeli jest to możliwe do
ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód
osobowy.
W rozpoznawanej sprawie z ustaleń faktycznych wynika, że Spółka sporny samochód
nabyła uszkodzony, co potwierdza ekspertyza firmy B., sporządzona na zlecenie firmy sprzedającej pojazd. Ekspertyza
ta wskazuje też zakres koniecznych napraw i określa ich wartość. Nabycie miało miejsce w 2012 r. Samochód ten na
terytorium kraju został wprowadzony 1 czerwca 2014 r., a badaniu technicznemu został poddany 6 czerwca 2014 r. Z
zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym w dniu 6 czerwca 2014 r. wynika, że pojazd marki Mercedes Benz,
model C 180 CDI o nr (…) spełnia wymagania techniczne, co oznacza, że samochód był sprawny i może uczestniczyć w
ruchu drogowym. Uwzględniając ponadto stan licznik tego pojazdu z daty jego nabycia we Francji oraz z daty wskazanej
w badaniu technicznym przeprowadzonym w Polsce 6 czerwca 20114 r. (przebieg większy o 8.403 km) zasadnie organy
podatkowe przyjęły, że pojazd został naprawiony przed dniem jego wewnątrzwspólnotowego nabycia, tj. przed 1 czerwca
2014 r. W okresie 1-6 czerwca 2014 r. nie była bowiem możliwa naprawa tak znacznych uszkodzeń, wskazanych w
ekspertyzie firmy B. (str. 25-35 akt administracyjnych) i przejechanie 8.403 km Strona skarżąca nie przedstawiła też
żadnych dokumentów potwierdzających dokonanie napraw w kraju oraz transport tego pojazdu z Francji do Polski.
Zasadnie odmówiono wiarygodności zeznaniom świadków w zakresie zarówno transportu samochodu do kraju (brak
jakichkolwiek dowodów) jak i dokonania napraw sposobem gospodarczym w okresie 1-6 czerwca 2014 r.
Nie jest
zasadny zarzut skargi wskazujący na naruszenia art. 104 ust. 9 u.p.a. przez powielenie popełnionych wcześniej
błędów, tj. nie wskazanie w postanowieniu o powołanie biegłego informacji jakie powinna zawierać opinia oraz
przedmiotu oceny. Naczelnik Urzędu Celnego w W. w postanowieniu z 1 grudnia 2016 r. zlecił przeprowadzenie opinii Z.
B., wskazał jakiego pojazdu opinia dotyczy podając jego markę, model oraz nr VIN, określił, że chodzi o ustalenia
średniej wartości rynkowej takiego pojazdu w czerwcu 2014 r. Należy też zwrócić uwagę, że zarówno ww. postanowienie
jak i zawiadomienie o dacie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego zostały doręczone pełnomocnikowi Spółki z
zachowaniem stosownych terminów. Pełnomocnikowi Spółki doręczono także opinię biegłego. Organ podatkowy nie
powtórzył zatem wcześniej popełnionych błędów co do sposobu przeprowadzenia tego dowodu, które stały się przyczyną
uchylenia decyzji przez tut. Sąd. Ponieważ obecnie Sąd nie stwierdził nieprawidłowości w przeprowadzeniu tego dowodu
mógł badać czy dokonana przez organy podatkowe ocena tego dowodu, a także innych dowodów przeprowadzonych w toku
postępowania podatkowego była zgodna z przepisami prawa.
Przeprowadzona przez Sąd analiza wykazała nieprawidłowości w zakresie dokonanej przez
organ podatkowy oceny dowodów. Zasadne, zdanie Sądu, są zarzuty skargi dotyczące przyjęcia przez organ podatkowy, na
podstawie opinii biegłego, nieprawidłowo wyliczonej średniej wartości rynkowej nabytego przez Spółkę samochodu.
Biegły określił bowiem średnią wartość pojazdu innego modelu niż nabyty przez Spółkę. Z opinii biegłego, opracowanej
na zlecenie organu podatkowego i stanowiącej istotny dowód w sprawie, wynika, że ustalając średnią wartość rynkową
spornego pojazdu biegły wziął pod uwagę ceny pojazdów z czerwca 2014 r. tej samej marki, tego samego rocznika, ale
innego modelu (tj. nie modelu C 180CDI ale modelu C 200CDI). Takie określenie średniej wartości rynkowej samochodu
osobowego jest niezgodne z dyspozycją art. 104 ust. 11 u.p.a. Powołany przepis w sposób jednoznaczny stwierdza, że
średnia wartość rynkowa samochodu osobowego ustalana jest na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania
obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej matki, tego
samego modelu i rocznika. Oznacza to, że nie jest możliwe zakwestionowanie wykazanej przez podatnika podstawy
opodatkowania przez jej porównanie do średniej ceny samochodu osobowego innej marki lub innego modelu lub innego
rocznika, czy też do samochodu, który nie jest zarejestrowany w Polsce. Przepis art. 104 ust. 11 u.p.a. na pewne
odstępstwa pozwala jedynie w zakresie wyposażenia i stanu technicznego, pojazdu, wskazuje bowiem, iż porównywane
transakcji winny dotyczyć – jeśli to możliwe – samochodów z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie
technicznym.
W rozpoznawanej sprawie średnią wartości rynkową pojazdu organ podatkowy przyjmuje,
powołując się wprost na opinię biegłego rzeczoznawcy sporządzoną na zlecenie organu I instancji. Biegły wyjaśnia, że
nie znalazł w badanym okresie (czerwiec 2014 r.) notowań transakcji takimi pojazdami jak nabyła Spółka (tj. takiej
samej marki, takiego samego modelu i tego samego rocznika) w katalogach Info Ekspert i Eurotax i wykorzystał do
ustalenie średniej ceny rynkowej transakcje pojazdami tej samej marki i tego samego rocznika, ale innego modelu.
Ustalił zatem średnią cenę rynkową innego pojazdu niż nabyty przez Spółkę. Powołując się na te ustalenie organ
podatkowy nie mógł na podstawie przepisów art. 104 ust. 8 i ust. 9 w związku z ust. 11 u.p.a. zakwestionować
wykazanej przez Spółkę podstawy opodatkowania, a tym samym określić jej w innej wysokości niż w deklaracji. Należy
przypomnieć, że dowód z opinii biegłego, podobnie jak inne dowody zebrane w toku postępowania, podlega ocenie organu
podatkowego. Ponieważ wskazana przez biegłego średnia wartość rynkowa samochodu nabytego przez Spółkę została
określona w sposób niezgodny z art. 104 ust. 11 u.p.a., a organ podatkowy wartość tę przyjął jako uzasadniającą
zakwestionowanie wykazanej przez Spółkę podstawy opodatkowania, to organ podatkowy naruszył przepisy art. 104 ust. 8
i ust. 9 w związku z ust. 11 u.p.a., a także przepisy art. 187 ust. 1 i art. 191 O.p. Naruszenie wskazanych
przepisów było postawą do uchylenie zaskarżonej decyzji.
Kacper Wolak
Młodszy konsultant
podatkowy
Kacper.wolak@isp-modzelewski.pl
Telefon:
22 517 30 77
