ZNAKI AKCYZY
1. Sposób nanoszenia banderol podatkowych samoprzylepnych na typowe opakowania jednostkowe wyrobów winiarskich.
Szczegółowe sposoby umocowania znaków akcyzy na opakowaniach jednostkowych wyrobów akcyzowych, w tym również na opakowaniach jednostkowych typowych dla wyrobów winiarskich, regulują przepisy wielokrotnie zmienianego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 czerwca 2019 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (dalej: „rozporządzenie”). W wyroku z dnia 22 grudnia 2021 r. WSA w Gliwicach (III SA/Gl 1094/21) oddalając skargę na interpretację indywidulaną odniósł się m.in. do dopuszczalności traktowania kapki stanowiącej element zabezpieczająco-ozdobny butelki (poj. 0,75 I) z winem w świetle opisu do rysunku nr 5a w załączniku nr 4 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 18 stycznia 2021r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. z 2021r., poz. 203; dalej: „rozporządzenie zmieniające z 18 stycznia 2021r.”) jako „zamknięcie butelki”.
Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 120 ust. 2 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (dalej: „ustawa”), znak akcyzy powinien zostać naniesiony na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego lub bezpośrednio na wyrób akcyzowy w taki sposób, aby zdjęcie tegoż znaku lub otwarcie opakowania w miejscu przeznaczonym do jego otwierania albo użycie wyrobu powodowały trwałe i widoczne uszkodzenie znaku w sposób uniemożliwiający jego powtórne użycie, chyba że znak akcyzy jest nanoszony bezpośrednio na wyrób akcyzowy w sposób trwały. Jako opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego jest natomiast – stosownie do art. 120 ust. 3 ustawy – traktowane opakowanie samodzielne, bezpośrednio chroniące wyrób akcyzowy:
- jednorazowego lub wielokrotnego użytku oraz
- przystosowane lub umożliwiające jego przystosowanie do przechowywania, eksponowania i sprzedaży w nim lub z niego wyrobu akcyzowego, oraz
- posiadające zamknięcie lub wskazane miejsce i sposób otwierania, które jest lub może być przystosowane do bezpośredniego lub pośredniego spożycia wyrobu albo umożliwia bezpośrednie lub pośrednie spożycie wyrobu, a także
- przystosowane do pakowania, przechowywania i przewożenia go w opakowaniach zbiorczych lub transportowych.
W obecnym stanie prawnym sposoby nanoszenia banderol na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych określa załącznik nr 4 do rozporządzenia w brzmieniu ustalonym rozporządzeniem zmieniającym. W szczególności rysunek 5a załącznika nr 4 do przedmiotowego rozporządzenia przedstawia sposób umocowania banderoli samoprzylepnej lub odpowiednim klejem banderoli bez warstwy samoprzylepnej, a z opisu do tego rysunku wynika, że w przypadku wyrobów winiarskich banderola podatkowa i legalizacyjna o wymiarach 50 mm x 16 mm jest umieszczana bezpośrednio na opakowaniu jednostkowym (butelce) takiego wyrobu o pojemności (zawartości) do 0,5 l włącznie albo powyżej 0,5 l na zamknięciu i szyjce opakowania, w kształcie litery „I”.
W sprawie rozpatrywanej przez WSA w Gliwicach opakowaniem jednostkowym była butelka szklana o pojemności 0,75 l, ponieważ zaś nakładana na szyjkę butelki kapka w sposób szczelny (przylegający do butelki) zakrywała zakrętkę i tym samym stanowiła element zamknięcia butelki oraz całego opakowania jednostkowego, zatem – w ocenie Podatnika – znak akcyzy o wymiarze 50 x 16 mm, naklejany w kształcie litery „I” w górnej części butelki na zakrętce oraz kapce, spełnia wymóg wskazany w rozporządzeniu w zakresie umieszczenia banderoli podatkowej bezpośrednio na opakowaniu jednostkowym (butelce) na zamknięciu i szyjce opakowania. Zdaniem Podatnika, taki sposób naklejenia banderoli powoduje osiągnięcie podstawowego skutku wymaganego przez art. 120 ust. 2 ustawy, tj. naniesienia znaku akcyzy bezpośrednio na wyrób akcyzowy w taki sposób, aby zdjęcie znaku lub otwarcie opakowania w miejscu przeznaczonym do jego otwierania albo użycie wyrobu powodowały trwałe i widoczne uszkodzenie znaku w sposób uniemożliwiający jego powtórne użycie. Dla uargumentowania przedmiotowego stanowiska Podatnik powołał się m. in. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 października 2017r., nr 0111-KDIB3-3.4013.156.2017.2.MAZ.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził wprawdzie zgodność z wytycznymi ustawy i rozporządzenia zaproponowanego przez Podatnika sposobu nakładania banderol podatkowych na butelki z winem, jednak nie zaakceptował stanowiska Podatnika w kwestii uznania kapki (elementu zabezpieczająco-ozdobnego butelki) za zamknięcie butelki w świetle opisu do rys. 5a załącznika nr 4 do rozporządzenia.
W ocenie Organu interpretacyjnego, kapka stanowi element zabezpieczająco-ozdobny butelki z winem, a tym samym, przedmiotowa kapka jest jednym z elementów zamknięcia butelki i całego opakowania jednostkowego, ale sama w sobie nie stanowi zamknięcia tego opakowania (butelki). Zamknięciem butelki jest bowiem zakrętka aluminiowa, przy pomocy której zawartość butelki zabezpieczona jest przed wydostaniem się na zewnątrz. W konsekwencji, sama w sobie kapka (element zabezpieczający i ozdobny) nie może być traktowana jako „zamknięcie butelki” w świetle opisu do rysunku 5a załącznika nr 4 do rozporządzenia.
Reasumując, z powołanych wyżej powodów Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wykluczył, by naniesienie znaku akcyzy na zakrętkę oraz kapkę mogło spełniać wymóg wskazany w rozporządzeniu w zakresie umieszczenia banderoli podatkowej bezpośrednio na opakowaniu jednostkowym (butelce) na zamknięciu i szyjce opakowania.
WSA w Gliwicach w powołanym na wstępie wyroku z dnia 22 grudnia 2021 r. (III SA/Gl 1094/21) zgodził się ze stanowiskiem zajętym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał na brak zarówno w ustawie, jak i rozporządzeniu definicji „zamknięcia” i konieczność ustalenia znaczenia tego słowa w języku powszechnym. Przyjął przy tym, że ponieważ zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego zamknięcie to «urządzenie do zamykania czegoś», zatem kapka, która – jak twierdzi Podatnik w opisie stanu faktycznego – stanowi element zabezpieczająco – ozdobny i sama w sobie nie stanowi zamknięcia w podanym wyżej rozumieniu. W ocenie Sądu, „urządzeniem” zamykającym butelkę i „uniemożliwiającym wydostanie się” wina z butelki jest zakrętka wraz z przedmiotową kapką, która ściśle przylega zarówno do zakrętki, jak butelki i dopiero oba te elementy razem stanowią zamknięcie butelki.
Ostatecznie zatem zarówno Organ, jak i Sąd oceniając stanowisko Podatnika uznał, że pogląd, iż kapka może być traktowana jako zamknięcie butelki w świetle rysunku 5a w załączniku nr 4 do rozporządzenia zmieniającego – jest nieprawidłowe.
dr Joanna Kiszka
Konsultant podatkowy
joanna.kiszka@isp-modzelewski.pl
tel. (32) 259 71 50
