7. Obowiązki sprzedawcy oleju opałowego
Obowiązek znakowania i barwienia wyrobów energetycznych wprowadzony w ustawodawstwie
krajowym w zakresie podatku akcyzowego wynika z implementacji Dyrektywy Rady 95/60/WE z dnia 27 listopada 1995 r. w
sprawie banderolowania olejów napędowych i nafty. Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej dyrektywy banderole składają się z
dokładnie określonego połączenia domieszek chemicznych, które są dodawane pod nadzorem skarbowym przed wprowadzeniem
na rynek olejów mineralnych, tj. olejów napędowych i nafty. Stosownie do art. 2 ust. 2 dyrektywy rodzaje stosowanych
banderoli należy ustalić zgodnie z procedurą ustanowioną w art. 24 dyrektywy 92/12/WG.
Funkcjonariusze celni Urzędu Celnego podczas przeprowadzonej kontroli w Spółce (?),
ustalili, że spółka w ramach prowadzonej działalności w okresie od 1 lutego 2012 r. do 31 marca 2012 r. dokonała
zakupu wyrobów takich jak: olej opałowy o zawartości siarki do 1%, olej opałowy (komponent), olej bazowy, olej
bazowy M o niskiej lepkości, olej bazowy VRT, olej bazowy, jako produkt regeneracji olejów odpadowych, paliwo
lotnicze JET A1 niepełnowartościowe. Ponadto Strona dokonała zakupu odpadów m.in. odpadów zawierających ropę naftową
lub jej produkty
Z ustaleń kontroli wynika również, że powyższym okresie spółka dokonała sprzedaży oleju
opałowego kod CN 2710 19 64 i 2710 19 61, paliwa lotniczego JET A1 niepełnowartościowego kod CN 2710 19 21, oleju
opałowego C kod CN 2710 19 64, oleju emulgującego kod CN 3403 19 90, betolu kod CN 3403 19 90 oraz oleiny
destylowanej kod CN 3823 10 00. Sprzedaży dokonano na podstawie faktur VAT. Sprzedane w ww. okresie m.in. oleje
opałowe kod CN 2710 19 64 i 2710 19 61 i olej opałowy C kod CN 2710 19 64 pochodziły z produkcji w składzie
podatkowym należącym do Spółki.
Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzje, w której określił wysokość zobowiązania
podatkowego w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy marzec 2012 r. w kwocie 108.060,00 zł. Od powyższej decyzji
odwoła się skarżąca spółka.
Organ odwoławczy wskazał, iż z zebranego materiału dowodowego wynika, że w marcu 2012
r. skarżąca dokonała sprzedaży 60.184 litrów (w temperaturze 15° C) oleju opałowego niespełniającego wymagań
rozporządzenia w sprawie znakowania i barwienia wyrobów energetycznych. Do transakcji sprzedaży oleju opałowego
skarżąca załączała atesty. Zgodnie z atestami gęstość sprzedawanego oleju opałowego w temperaturze 15°C wynosiła od
0,8245 g/cm3 do 0,8482 g/cm3, destylacja przy 350°C wynosiła powyżej 30%. Zatem wyrób został zaklasyfikowany do
olejów opałowych, dla których stawka akcyzy wynosi 232,00 zł/1000 litrów.
Z akt sprawy wynika, że funkcjonariusze celni Urzędu Celnego w Pruszkowie pobrali
próbki z wyprodukowanego przez skarżącą oleju opałowego barwionego o deklarowanym kodzie CN 2710 19 64,
podlegającego obowiązkowi znakowania i barwienia zgodnie z art. 90 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o
podatku akcyzowym w celu ustalenia zawartości barwnika i nieusuwalnego znacznika.
Organ odwoławczy wskazał, że
spółka przy produkcji oleju opałowego wykorzystywała, znacznik do olejów opałowych Sudan DRP”. Z informacji ogólnie
dostępnych w internecie np. na stronie dodatki.benzyny.pl znajduje się informacja podmiotu Przedsiębiorstwo
Handlowo- Usługowe (…) dotycząca produktu Sudan DRP 250. Zgodnie z przedstawionym opisem ww. produkt jest pakietem
barwiąco-markerującym służącym do oznaczania olejów opałowych. Składa się z mieszaniny barwnika odpowiadającego
kolorowi Solvent Red 19 oraz markera Solvent Yellow 124. Pakiet oparty jest na płynnym nośniku ułatwiającym
mieszanie się z olejem opałowym.
Organ podkreślił, iż zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 sierpnia
2010 r. w sprawie znakowania i barwienia wyrobów energetycznych, aby olej spełniał warunki prawidłowego oznaczenia
powinien zawierać znacznik w ilości nie mniejszej niż 6,0 mg/I lecz nie przekraczającej 9,0 mg/I znakowanego wyrobu.
Podniósł, że z art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym wynika, iż w przypadku użycia olejów opałowych
niespełniających warunków określonych w szczególnych przepisach w zakresie prawidłowego znakowania i barwienia to w
takim przypadku stosuje się stawkę akcyzy 1.822,00 zł/1000 litrów, a w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C
jest równa lub wyższa od 890 kilogramów/metr sześcienny – 2.047,00 zł/1000 kilogramów.
Organ wskazał, iż użyty w art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy zwrot „użycie” nie został
ustawowo zdefiniowany, jednak w orzecznictwie sądowoadministracyjnym ukształtował się pogląd, że „użycie” należy
rozumieć szeroko i obejmuje ono także sprzedaż (por. wyrok sygn. akt I GSK 794/12 z dnia 13 lutego 2014 r.).
Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o
uchylenie decyzji obydwu instancji podatkowych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 17
maja 2017 r., sygn. akt V SA/Wa 1861/16 stwierdził, iż wskazana w art. 89 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku
akcyzowym stawka podatku akcyzowego w wysokości 232,00 zł/ 1000 I dotyczy olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 i
51 do 2710 19 69 z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C
jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z
przepisami szczególnymi – 232,00 zł/1000 litrów.
Powyższa stawka znajduje zastosowanie wyłącznie do olejów opałowych o kodach CN od
2710 19 51 do 2710 19 69:
- z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C
- których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa niż 890 kg/m3,
- zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami
szczególnymi.
WSA podniósł, że obowiązek znakowania i barwienia wyrobów energetycznych wprowadzony
w ustawodawstwie krajowym w zakresie podatku akcyzowego wynika z implementacji Dyrektywy Rady 95/60/WE z dnia 27
listopada 1995 r. w sprawie banderolowania olejów napędowych i nafty. Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej dyrektywy
banderole składają się z dokładnie określonego połączenia domieszek chemicznych, które są dodawane pod nadzorem
skarbowym przed wprowadzeniem na rynek olejów mineralnych, tj. olejów napędowych i nafty. Stosownie do art. 2 ust. 2
dyrektywy rodzaje stosowanych banderoli należy ustalić zgodnie z procedurą ustanowioną w art. 24 dyrektywy 92/12/WG.
Natomiast
w art. 1 Decyzji Komisji z dnia 22 czerwca 2006 r. 2006/428AVE określono, że wspólnym znacznikiem skarbowym,
przewidzianym Dyrektywą Rady 95/60AVE, do znakowania olejów napędowych objętych kodami CN 2710 19 41, 2710 19 45 i
2710 19 49 oraz nafty objętej kodem CN 2710 19 25 jest Solvent Yellow 124 określony w załączniku do niniejszej
decyzji. W przepisie tym stwierdzono ponadto, że państwa członkowskie ustalają poziom oznaczania na co najmniej 6 mg
i nie więcej niż 9 mg znacznika na litr oleju mineralnego.
Art. 8 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym
stanowi, że w przypadku użycia wyrobów, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 15 lit. a, do napędu silników
spalinowych, użycia ich, gdy nie spełniają warunków określonych w szczególnych przepisach w zakresie prawidłowego
znakowania i barwienia, a także ich posiadania w zbiorniku: podłączonym do odmierzacza paliw lub sprzedaży z takiego
zbiornika, stosuje się odpowiednio stawkę 1.822,00 zł/1000 litrów, a w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C
jest równa lub wyższa od 890 kilogramów/metr sześcienny – 2.047,00 zł/1000 kilogramów.
W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał stanowisko
organu za prawidłowe. W ocenie WSA organ podatkowy prawidłowo zastosował stawkę, ponieważ przedmiotowy olej opałowy
nie spełniał wymagań ww. rozporządzenia z 20 sierpnia 2010 r. Organ nie mógł odstąpić od zastosowania stawki
przewidzianej w art. 8 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym mimo faktu, że olej opałowy został przeznaczony do
celów opałowych.
Malwina Sik
konsultant prawny
aplikant
adwokacki
malwina.sik@isp-modzelewski.pl
tel.
(22) 517 30 67
