OPODATKOWANIE AKCYZĄ SAMOCHODÓW OSOBOWYCH
1. Współczynnik zbywalności a wartość rynkowa samochodu dla potrzeb akcyzy.
Dnia 27 lutego 2019 NSA wydał wyrok, w którym stwierdził, że: „Ustawodawca w art. 104 ust. 11 u.p.a. uzależnił ustalenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego od cech pojazdu, można powiedzieć o charakterze technicznym, jego marki, modelu, rocznika, względnie wyposażenia i stanu technicznego, a nie od innych czynników niezwiązanych bezpośrednio z samym pojazdem, oderwanych od jego fizyczności, np. od sposobu nabycia samochodu, czy też możliwości jego sprzedaży. Tak ustalonej wartości samochodu nie można pomniejszać o współczynniki takie jak: współczynnik zbywalności czy współczynnik za indywidualny zakup samochodu.”
Jak wskazał NSA w uzasadnieniu:” Pominięcie przedmiotowych korekt, a mianowicie korekty zbywalności oraz korekty za indywidualny zakup samochodu za granicą, usprawiedliwione jest treścią obowiązujących przepisów regulujących ustalanie podstawy opodatkowania nabywanych samochodów. W myśl bowiem podstawowego w sprawie przepisu, a mianowicie art. 104 ust. 11 u.p.a. średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz – jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.
Zatem decydujące znaczenie mają średnia cena zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz – jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy. Wskazane przesłanki ustalenia średniej wartości rynkowej odnoszą się wprost do przedmiotu nabycia – nabytego samochodu osobowego, jego marki, modelu, rocznika, wyposażeniem i stanu technicznego. Inaczej mówiąc, ustawodawca w art. 104 ust. 11 u.p.a. uzależnił ustalenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego od cech pojazdu, można powiedzieć o charakterze technicznym, jego marki, modelu, rocznika, względnie wyposażenia i stanu technicznego, a nie od innych czynników niezwiązanych bezpośrednio z samym pojazdem, oderwanych od jego fizyczności, np. od sposobu nabycia samochodu, czy też możliwości jego sprzedaży. Tak ustalonej wartości samochodu nie można pomniejszać o współczynniki takie jak: współczynnik zbywalności czy współczynnik za indywidualny zakup samochodu.
Dokonując interpretacji art. 104 ust. 11 u.p.a. wypada zauważyć, że czym innym jest zdefiniowana ustawowo w art. 82a ust. 4 u.p.a. (art. 104 ust. 11 u.p.a.) średnia wartość rynkowa samochodu osobowego, a czym innym jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić, i którą zapłacił za samochód osobowy w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego. Wartość jest pojęciem ekonomicznym odnoszącym się do samochodu osobowego o określonych cechach technicznych. Wartość stanowi pojęcie zobiektywizowane ekonomicznie, będące pochodną cech towaru. Dlatego okoliczności nabycia wynikające z pertraktacji cenowych nie stanowią przesłanki uzasadniającej określenie podstawy opodatkowania na poziomie innym niż wartość samochodu osobowego. Okoliczności te nie wpływają na wartość pojazdu, jedynie kształtują jego cenę (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2014 r., sygn. akt V SA/Wa 2452/13, LEX nr 1486514). Wartość ta, jako określana na zasadzie wyjątku od reguły wynikającej z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., nie będzie nawiązywała do kwoty, jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić. Ma być ona wartością obiektywną, a taka siłą rzeczy, nie może ograniczać się jedynie do uwzględniania jedynie wyjątkowo korzystnych okoliczności dokonania zakupu, wynikających np. ze skutecznie przeprowadzonych negocjacji cenowych (por. wyrok NSA z dnia 15 marca 2016 r., sygn. akt I GSK 1157/14, LEX nr 2081046).
Z drugiej strony warto zauważyć, że przy ustalaniu średniej wartości rynkowej samochodu osobowego nie może być dokonywana korekta wartości opiniowanego pojazdu z uwagi na współczynnik zbywalności bowiem przepis art. 104 ust. 11 u.p.a. wprost wymaga, by średnia wartość samochodu osobowego ustalana była w oparciu o średnie ceny obowiązujące na rynku krajowym. Wpływ zaś czynnika zbywalności został uwzględniony przy określeniu średniej ceny katalogowej, ponieważ wśród źródłowych cen samochodów, na podstawie których formułowana była cena uśredniona (katalog „INFO-EKSPERT”) wyszczególniono samochody pochodzące z nabycia wewnątrzwspólnotowego z różnych regionów kraju. Zatem uśredniona cena uwzględnia aktualną i regionalną sytuację. Ceny te uwzględniają również trudności w zbyciu samochodu określonej marki (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 899/17, LEX nr 2428661). Organy nie mają obowiązku uwzględnienia przyjętego przez biegłego współczynnika zbywalności. Współczynnik ten nie ma wpływu na stan techniczny pojazdu, jego wyposażenie, model, markę i rocznik. Wpływ współczynnika zbywalności jest uwzględniany już przy określeniu średniej ceny katalogowej, ponieważ wśród źródłowych cen samochodów, na podstawie których formułowana była cena uśredniona wyszczególniono samochody pochodzące z różnych regionów kraju. Współczynnik ten jest pojęciem subiektywnym i nie może mieć znaczenia w postępowaniu prowadzonym w oparciu o art. 104 ust. 8 u.p.a. (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 1 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 1129/16, LEX nr 2253468).
W świetle powyższego zastosowanie korekty ze względu na współczynnik zbywalności lub współczynnik za indywidualny zakup samochodu skutkowałoby powtórnym pomniejszeniem wartości pojazdu z tytułu okoliczności, które już raz zostały uwzględnione (w cenach katalogowych) podczas ustalania wartości rynkowej samochodu osobowego.
W ocenie NSA zasadnie w okolicznościach faktycznych sprawy organ podatkowy I instancji wezwał stronę w myśl art. 104 ust. 8 u.p.a. do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W kontekście uzupełnienia skargi kasacyjnej wypada zauważyć, że strona jako przyczynę odbiegania zadeklarowanej podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu wskazała uszkodzenia pojazdu, a nie rynek, na którym nastąpiło jego nabycie. Wskazane uszkodzenia nie usprawiedliwiały zadeklarowanej podstawy opodatkowania. Dlatego też nie można było zaaprobować zarzutu naruszenia art. 122 o.p.
Marek Zagórski
Adwokat
marek.zagorski@isp-modzelewski.pl
