10. Orzekanie co do opłaty paliwowej w oparciu o niepełne ustalenia dowodowe
W spółce została przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie obrotu i zużycia paliwa
lotniczego zwolnionego z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie z art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy z 6 grudnia
2008 r. o podatku akcyzowym za okres od 1 stycznia 2012 r. do 14 lutego 2014 r. w zakresie wywiązywania się z
obowiązków wynikających z przepisów prawa regulujących podatek akcyzowy i opłatę paliwową. Decyzją z (…) r.
Naczelnik (…) Urzędu Skarbowego w K. określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za listopad
2012 r. w kwocie (…) zł. Powyższe znalazło odzwierciedlenie w postępowaniu w przedmiocie opłaty paliwowej, gdyż
decyzją z (…) r. Naczelnik (…) Urzędu Skarbowego w K. określił kwotę opłaty paliwowej za ten miesiąc w kwocie
(…) zł, wyliczoną w oparciu o ilość paliwa wskazaną w decyzji wymiarowej w przedmiocie akcyzy.
Spółka, nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji wniosła
odwołanie, w którym zarzuciła wydanie decyzji z naruszaniem prawa tj. art. 37j ust. 1 pkt 4 i art. 371 ust. 1ustawy
o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i
umorzenie postępowania oraz ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego
rozpatrzenia. Uzasadniając wniesione odwołanie, Spółka wskazała, że zaskarżona decyzja stanowi następstwo decyzji
określającej kwotę podatku akcyzowego, ponieważ jednak paliwo lotnicze zostało zużyte do celów uprawniających do
zwolnienia od podatku akcyzowego, to w związku z tym nie istnieje prawny obowiązek do określenia opłaty paliwowej od
przedmiotowego paliwa lotniczego.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach rozpoznając sprawę w trybie
odwoławczym stwierdził, że sprawa dotyczy opłaty paliwowej za listopad 2012 r., a więc zastosowanie mają przepisy
ustawy z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, według stanu prawnego
obowiązującego w tym okresie. Organ nie był zobowiązany do prowadzenia odrębnego postępowania w celu określenia
podstawy opodatkowania, gdyż tą podstawę stanowi ilość towaru ustalona w trakcie postępowania podatkowego w zakresie
podatku akcyzowego. Organ przywołał obowiązującą regulację prawną dotyczącą zasad ustalania opłaty paliwowej, a w
szczególności art. 37k. ust. 1 wskazanej wyżej ustawy, z którego wynika, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej
powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których
mowa w art. 37h, a także art. 37I ust. 1, który stanowi, że podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest
ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1,
są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.
Zatem obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej powiązany został na mocy powołanych wyżej
przepisów z istnieniem zobowiązania do uiszczenia podatku akcyzowego od paliw silnikowych, wykreowanego na podstawie
przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Dla określenia zobowiązania w opłacie paliwowej wystarczające jest ustalenie
czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem akcyzowym oraz ilości paliwa lub gazu, od którego sprzedaży podatnik
zobowiązany był zapłacić podatek akcyzowy.
Jak wynika z art. 37I ust. 1 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu
Drogowym, podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w
art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy. Organ
pierwszej instancji prawidłowo przyjął jako podstawę do obliczenia wysokości opłaty paliwowej, ilość litrów
zakupionego przez Spółkę paliwa lotniczego.
Odnosząc się do stanowiska Spółki, że paliwo lotnicze zostało zużyte do celów
uprawniających do zwolnienia od podatku akcyzowego i w związku z tym nie istnieje prawny obowiązek do określenia
opłaty paliwowej od paliwa lotniczego, organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z przywołanymi regulacjami elementy
konstrukcyjne opłaty paliwowej, tj. podmiot, przedmiot czy moment powstania obowiązku, są determinowane przez
tożsame elementy konstrukcyjne podatku akcyzowego (wyrok NSA z 22 marca 2017 r. sygn. akt I GSK 792/15, z 9 września
2016 r., sygn. akt I GSK 986/15; wyrok NSA z 12 stycznia 2017 r., sygn. akt I GSK 967/16). Poczynione w sprawie
określenia podatku akcyzowego ustalenia faktyczne, co do wyrobu w postaci paliw silnikowych lub gazu, tj. jego
ilości i przedmiotu opodatkowania, mają istotne znaczenie w sprawie określenia zobowiązania w opłacie paliwowej.
Przesłanką powstania obowiązku zapłaty opłaty paliwowej jest ustalenie, że dokonano czynności podlegających
opodatkowaniu podatkiem akcyzowym (wyrok NSA z 9 sierpnia 2017 r. sygn. akt I GSK 608/17).
Organ odwoławczy, odnosząc się do argumentacji Spółki dotyczącej naruszeń związanych
z podatkiem akcyzowym, wyjaśnił, że organ pierwszej instancji nie rozpatrywał i nie dokonywał oceny materiału
dowodowego zebranego w trakcie prowadzonego postępowania, dotyczącego podatku akcyzowego. Zarówno w podatku
akcyzowym jak i w opłacie paliwowej obowiązek zapłaty każdej z tych danin powstaje z mocy prawa, bez konieczności
decyzyjnego wymiaru dokonanego przez właściwy organ. Oznacza to, że decyzja w przedmiocie opłaty paliwowej może być
wydana bez konieczności uprzedniego wydania decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego.
Spółka złożyła skargę na powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego domagając się jego uchylenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w
Katowicach wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki
Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 19 czerwca 2018 r., sygn.. akt III SA/Gl 108/18, uznał iż w
kontrolowanej sprawie ustalenia stanu faktycznego zarówno organu pierwszej instancji jak i organu odwoławczego
opierały się na materiale dowodowym w sprawie wymiarowej w przedmiocie akcyzy, który okazał się niewystarczający do
wydania rozstrzygnięcia, a Spółka skutecznie podważyła argumenty ustalenia zobowiązania w podatku akcyzowym i
została wyeliminowana z obrotu prawnego decyzja stanowiąca podstawę faktyczną ustalenia opłaty paliwowej, to mając
na względzie zasady ekonomii procesowej oraz zasady regulujące postępowanie dowodowe w postępowaniu administracyjnym
należało przyjąć, że ustały podstawy faktyczne do określenia opłaty paliwowej we wskazanej w decyzji wysokości.
Powołane powyżej regulacje wskazują, że funkcjonująca w obrocie prawnym decyzja
określająca zobowiązanie w podatku akcyzowym potwierdza istnienie tego zobowiązania w konkretnej wysokości, a
przesłanką takiego ustalenia było stwierdzenie, że spełniona została jedna z przesłanek tego opodatkowania, tj.
wymóg dokonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Jeżeli natomiast decyzji tej nie ma to
ustalanie opłaty paliwowej wymaga odrębnych ustaleń faktycznych, czego organ w niniejszym postępowaniu nie czynił
lub uprzedniego wydania decyzji określającej.
Po zapoznaniu się z uzasadnieniem decyzji kasacyjnej organu odwoławczego i zawartych
w niej zaleceniach w zakresie konieczności uzupełnienia materiału dowodowego Sąd uznał, że orzekanie co do opłaty
paliwowej w oparciu o niepełne ustalenia dowodowe byłoby przedwczesne i niecelowe i w związku z tym uchylił
zaskarżoną decyzję.
Malwina Sik
konsultant prawny
aplikant
adwokacki
malwina.sik@isp-modzelewski.pl
tel.
(22) 517 30 67
