3. Zwrot zapłaconej akcyzy w przypadku rejestracji czasowej pojazdu przed dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej
Dopuszczalność – na gruncie art. 107 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku
akcyzowym (dalej: „ustawa”) – zwrotu akcyzy zapłaconej na terytorium RP od samochodu zarejestrowanego czasowo na
terytorium kraju, a następnie będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy albo eksportu była wielokrotnie
tematem interpretacji Organów podatkowych. Przykład stanowiska w tej kwestii stanowi m.in. interpretacja
indywidualna Dyrektora KIS z 23 lipca 2018 r. (0111-KDIB3-3.4013.114.2018.1.MPU).
Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym, czasowej rejestracji
pojazdu dokonuje się: z urzędu – po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu albo na wniosek właściciela pojazdu – w
celu umożliwienia:
- wywozu pojazdu za granicę,
- przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej
Polskiej - przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub
naprawy; - na wniosek jednostki upoważnionej do przeprowadzania badań homologacyjnych lub
jednostki badawczej producenta pojazdu, jego wyposażenia lub części – w celu umożliwienia odpowiednich badań.
We wskazanej na wstępie interpretacji indywidualnej, na podstawie powyższych
przepisów Dyrektor KIS przyjął, że jednym z warunków umożliwiających zwrot akcyzy od samochodu osobowego będącego
przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy albo eksportu jest brak jego rejestracji na terytorium kraju, a użyte w
art. 107 ust. 1 ustawy sformułowanie, że zwrot zapłaconej akcyzy przysługuje jeżeli samochód osobowy nie był
zarejestrowany ?na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym w momencie dokonywania jego dostawy
wewnątrzwspólnotowej albo eksportu? oznacza, iż w momencie wywozu samochodu za granicę samochód nie tylko nie jest
zarejestrowany, ale i nie był zarejestrowany na terytorium kraju w przeszłości.
Wobec powyższego Organ skonstatował, że gdy Podatnik zakupi samochody osobowe, od
których została zapłacona w Polsce akcyza a następnie niezarejestrowane przemieści na terytorium kraju do klienta
zagranicznego z Unii Europejskiej albo spoza UE, tj. dokona ich dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, będzie
uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zwrot kwoty akcyzy na podstawie art. 107
ustawy. Ubiegając się o zwrot będzie jednak musiał zastosować się do dyspozycji zawartych w art. 107 ustawy oraz w
rozporządzeniu wykonawczym.
Zdaniem Dyrektora KIS ustawa w zakresie opodatkowania samochodów osobowych podatkiem
akcyzowym, nie rozróżnia typów rejestracji, o których mowa w ustawie ? Prawo o ruchu drogowym. Natomiast przepis
art. 72 ust. 1 ustawy o ruchy drogowym zawiera ogólną normę odnoszącą się do każdej rejestracji, a więc również i do
rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 tej ustawy. Zarówno przy rejestracji czasowej jak i
rejestracji pojazdu, o których mowa w art. 72 i 74 ustawy o ruchu drogowym, warunkiem dokonania takiej rejestracji
jest wymóg uprzedniej zapłaty akcyzy, niemniej cel dokonania rejestracji (np. wywóz pojazdu za granicę lub
tymczasowe dopuszczenie do ruchu drogowego) jest irrelewantny.
Wniosek taki Organ interpretacyjny wywiódł
podkreślając, że gdyby wolą ustawodawcy, dla potrzeb podatku akcyzowego, było rozróżnienie pojęcia „rejestracji” to
wskazałby to w ustawie przez doprecyzowanie o jaki rodzaj rejestracji chodzi. Natomiast w sytuacji gdy ustawodawca
posłużył się ogólnym pojęciem „rejestracji” – czyli wpisanie kogoś lub czegoś (w tym przypadku samochodu) do
odpowiedniego rejestru zgodnie z przepisami o ruchu drogowym – bez odwoływania się do poszczególnych rodzajów
rejestracji przewidzianych w tych przepisach, to przyjęcie, że w art. 107 ustawy mowa jest wyłącznie o rejestracji
stałej albo też o czasowej ale bez uwzględnienia rejestracji, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o
ruchu drogowy, jest bezzasadne.
Na potwierdzenie swej argumentacji Organ interpretacyjny powołał m.in. wyrok WSA w
Poznaniu z dnia 10 lutego 2016 r. (III SA/Po 296/15), który podtrzymuje decyzję organów podatkowych o odmowie
dokonania zwrotu akcyzy. W wyroku tym Sąd powołał się na uzasadnienie wyroku NSA z dnia 30 października 2014 r. (I
GSK 124/13) i zauważył że przepis art. 72 ust. 1 ustawy Prawo o ruchu drogowym zawiera ogólną normę odnoszącą się
do każdej rejestracji, a więc również i do rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 tej ustawy:
Dyrektor
KIS wskazał także na podobne stanowisko WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 16 lutego 2016 r. (III Sa/Po 324/15) oraz w
wyroku NSA z dnia 22 września 2016 r. (I GSK 896/15), oddalającym skargę kasacyjną w przedmiocie odmowy zwrotu
podatku akcyzowego, w którym NSA uznał, że w odniesieniu do instytucji rejestracji ?[?] ustawa o podatku akcyzowym
nie wprowadza w tej kwestii jakiegokolwiek zróżnicowania na rejestrację czasową albo rejestrację stałą. Językowe
brzmienie przepisu wskazuje, że prawo zwrotu podatku akcyzowego warunkowane jest tym, aby samochód osobowy był
pojazdem wcześniej w ogóle niezarejestrowanym na terytorium kraju?.
Na podstawie powyższego, Organ interpretacyjny uznał, że dokonanie jakiejkolwiek
rejestracji samochodu ? również rejestracji czasowej ? wyklucza możliwość zwrotu akcyzy w świetle przepisu art. 107
ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, zatem ?jeśli Podatnik dokona wewnątrzwspólnotowej dostawy albo eksportu samochodu
osobowego, który został uprzednio czasowo zarejestrowany na terytorium kraju, to zgodnie z przepisami o ruchu
drogowym, nie spełni wszystkich warunków, o których mowa w ww. przepisie, a co za tym idzie, zwrot akcyzy nie
będzie mu przysługiwał?.
Należy zaznaczyć, że do analogicznych wniosków, choć z zastosowaniem nieco innej
argumentacji, Dyrektor KIS doszedł m.in. w interpretacji indywidualnej z 5 stycznia 2018 r.
(0111-KDIB3-3.4013.243.2017.1.JS).
dr Joanna Kiszka
Konsultant
podatkowy
joanna.kiszka@isp-modzelewski.pl
tel.
(32) 259 71 50
