2. Użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy
W katalogu określającym zakres przedmiotowy podatku akcyzowego znajdują się nie tylko
czynności dokonywane na rzecz określonych grup podmiotów, ale również okoliczności faktyczne odnoszące się do użycia
wyrobów gazowych, przy czym użycie wyrobów gazowych jest objęte zakresem akcyzy, bez względu na status podmiotu
używającego.
Na podstawie ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. (zwanej dalej „ustawą”) podmioty
dokonujące czynności objętych akcyzą, a odnoszących się do wyrobów gazowych, mogą posiadać jeden z dwu
przewidzianych w tym zakresie statusów: pośredniczącego podmiotu gazowego, w rozumieniu art.2 pkt 23d ustawy lub
też finalnego nabywcy gazowego, w znaczeniu jej art. 2 pkt 19a.
Finalnym nabywcą gazowym jest podmiot, który: nabywa na terytorium kraju, importuje
lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe
– niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.
Zgodnie natomiast z definicją zawartą w przepisie art. 2 ust. 1 pkt 23d ustawy,
pośredniczącym podmiotem gazowym jest podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju albo
podmiot posiadający koncesję na obrót gazem ziemnym na terytorium kraju, który dokonuje określonych czynności, tj.:
- dokonuje sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego,
importu lub eksportu wyrobów gazowych lub - używa wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych
zwolnieniem od akcyzy, lub - używa wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów objętych
zerową stawką akcyzy.
Drugą kategorią pośredniczących podmiotów gazowych są podmioty, należące do jednej z
wymienionych przez ustawodawcę grup. Mogą być to w szczególności spółki prowadzące giełdę towarową, towarowe domy
maklerskie, domy maklerskie, izby rozrachunkowe i Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A., jak również spółki
prowadzące jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową dla transakcji giełdowych.
Bez względu na przynależność do pierwszej, czy też drugiej kategorii pośredniczących
podmiotów gazowych, uzyskanie przedmiotowego statusu uzależnione jest od pisemnego powiadomienia właściwego
naczelnika urzędu skarbowego o takiej działalności.
Wśród sytuacji opodatkowanych akcyzą, a związanych z pośredniczącym podmiotem
gazowym, w art. 9c ust. 1 pkt 4 ustawy wymieniono użycie wyrobów gazowych. Wprowadzenie zasady, że użycie wyrobów
akcyzowych przez pośredniczący podmiot gazowy jest opodatkowane podatkiem akcyzowym, ma na celu objęcie wszystkich
możliwych sytuacji związanych z dopuszczeniem do konsumpcji takich wyrobów i odpowiada ogólnemu założeniu
wymagalności akcyzy w momencie dopuszczenia do konsumpcji. Choć ani dyrektywa energetyczna (czyli dyrektywa Rady
2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących
opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej), ani też dyrektywa horyzontalna (dyrektywa Rady
2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę
92/12/EWG) nie przewiduje wprost takiego opodatkowania, powszechnie uznaje się je za zgodne z prawem UE.
Konsekwencją powyższych regulacji jest w szczególności to, że gdy pośredniczący
podmiot gazowy nabywszy wyroby gazowe, następnie wyroby te spożytkuje na potrzeby własne, użycie to podlega
opodatkowaniu, a podmiot używający, w tym przypadku pośredniczący podmiot, staje się podmiotem zobowiązanym z tytułu
podatku akcyzowego. Sytuacja pośredniczącego podmiotu gazowego w wyniku użycia wyrobów gazowych zostaje wówczas
zrównana z sytuacją konsumenta tychże wyrobów.
Teza ta znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, w których
odnoszono się m.in. do analogicznych przepisów dotyczących wyrobów węglowych. Przykładem może być interpretacja
Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 marca 2012 r. nr ITPP3/443-243/11/JK, w której potwierdzono, że
podmiot, który zużyje wyroby węglowe na cele opałowe w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą
będzie podlegał opodatkowaniu z tytułu użycia tych wyrobów na potrzeby prowadzonej działalności, przy czym obowiązek
podatkowy będzie powstawał w tym przypadku systematycznie w miarę zużywania tych wyrobów węglowych. Rozliczenie
następuje wówczas na zasadzie samoopodatkowania, na podstawie prowadzonej przez dany podmiot ewidencji.
Oczywiście, gdy pośredniczący podmiot gazowy tylko w części użyje nabytych wyrobów
gazowych, należy przyjąć, że opodatkowaniu będzie podlegała tylko taka ilość wyrobów gazowych, która faktycznie
została użyta, a w odniesieniu do pozostałej części, nabytej w celach obrotu, obowiązek podatkowy nie powstanie.
Wyłączenie obowiązku podatkowego jest także możliwe w przypadku nabycia przez
pośredniczący podmiot gazowy wyrobów gazowych w wyniku czynności podlegającej opodatkowaniu, w stosunku do której
prawidłowo wywiązano się ze wszystkich obowiązków podatkowych. Zgodnie bowiem z zasadą jednokrotności poboru
akcyzy, jeżeli w stosunku do wyrobów gazowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonywaniem jednej z
czynności opodatkowanych, nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu
akcyzą, o ile kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.
Niezależnie od powyższego należy mieć na uwadze, że pośredniczący podmiot gazowy
staje się podatnikiem z tytułu użycia wyrobów gazowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich
przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie: było niezgodne z
przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub nastąpiło bez
zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy.
dr Joanna Kiszka
Konsultant
podatkowy
joanna.kiszka@isp-modzelewski.pl
tel.
(32) 259 71 50
