7. Odsetki od opóźnionego zwrotu akcyzy od samochodu osobowego
Jak wskazał WSA w Warszawie w wyroku z dnia 30 listopada 2016 r. (V SA/Wa 4664/15):
Zwrot akcyzy dokonywany po upływie terminu 30 lub 90 dni powinien obejmować nie tylko kwotę przysługującego
podatnikowi zwrotu akcyzy, ale także odsetki za cały okres, w jakim władza podatkowa korzystała bez podstawy prawnej
z kwoty zwrotu i w jakim podatnik pozbawiony był takiej możliwości.
Jak wskazał WSA w przedmiotowym wyroku: ?Szczegółowe warunki i tryb zwrotu akcyzy,
przewidzianego w art. 77 u.p.a., określone zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w
sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego. Zgodnie z § 4 ust. 1 tego rozporządzenia, zwrot podatku akcyzowego
jest dokonywany na rachunek bankowy podmiotu, o którym mowa w § 3 ust. 1 i w terminie 30 dni od dnia złożenia
kompletnego wniosku. Jeżeli zasadność zwrotu akcyzy wymagałaby przeprowadzenia dodatkowego postępowania
wyjaśniającego zwrot podatku następuje w terminie 90 dni od dnia złożenia wniosku. W świetle powyższych przepisów
zwrot akcyzy przysługuje podmiotowi, który dostarczył wyroby akcyzowe niezharmonizowane na terytorium państwa
członkowskiego, jeżeli akcyza od tych wyrobów została zapłacona na terytorium kraju. W przypadku, gdy spełnione
zostały wszystkie przesłanki dokonania przez właściwy organ podatkowy zwrotu akcyzy – podatnikowi przysługuje wobec
Skarbu Państwa roszczenie o ten zwrot. Natomiast na organie podatkowym ciąży obowiązek dokonania przysługującego
podatnikowi zwrotu w terminie określonym przepisami prawa. Bezspornym jest, że skarżącej przysługiwał zwrot podatku
akcyzowego. Nie budzi również wątpliwości, że właściwy w tym zakresie organ podatkowy uchybił terminowi zwrotu.
Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy przekazując kwotę zwrotu podatku
akcyzowego dnia… października 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego winien był wypłacić także odsetki z tytułu
nieterminowego dokonania zwrotu tego podatku, liczone od zwracanej kwoty. (?)Organy podatkowe uważały, że dokonany
zwrot podatku nie był nadpłatą w rozumieniu Ordynacji podatkowej, a zatem nie było podstaw prawnych do wypłacenia
oprocentowania (odsetek). Powołały się przy tym na brak w art. 76b O.p. odesłania umożliwiającego stosowanie do
zwrotu podatku art. 78, przewidującego oprocentowanie nadpłat.? Jak wskazał dalej WSA: ?W wyroku z dnia 21 lipca
2010 r., sygn. akt SK 21/08, Trybunał Konstytucyjny wyraził pogląd, że „podatnikom, którzy uiścili nienależne
świadczenie, wskutek którego powstała nadpłata, powinno przysługiwać prawo do wystąpienia z roszczeniem o zwrot
oprocentowania obliczonego nie tylko od kwoty nadpłaty podatku, lecz również kwoty odsetek. Każde pozbawione
uzasadnienia prawnego przesunięcie majątkowe uznane za nadpłatę, jest nią również w zakresie, w jakim dotyczy
bezpodstawnie naliczonych odsetek za zwłokę. Skoro bowiem przepisy prawa podatkowego gwarantują podmiotowi
uprawnionemu (państwu) oprocentowanie należności, której nie otrzymał z winy podmiotu zobowiązanego (nieuiszczenie w
terminie przez podatnika zobowiązania podatkowego), to nie do zaakceptowania jest sytuacja, w której podatnik jest
pozbawiony analogicznego uprawnienia w momencie, w którym został pozbawiony możliwości dysponowania swoimi środkami
wskutek spełnienia nieistniejącego obowiązku, który został błędnie określony w decyzji organu podatkowego. Jak już
wcześniej wykazano, z punktu widzenia podatnika, jest okolicznością pozbawioną znaczenia, czy płaci podatek czy też
odsetki, skoro całą kwotę wpłacił nienależnie, bo na podstawie wadliwych decyzji”. Zważyć zatem należało, że zgodnie
z art. 52 § 1 pkt 2 O.p. na równi z zaległością podatkową traktuje się także zwrot podatku, jeżeli podatnik otrzymał
go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej lub został on zaliczony na poczet zaległości podatkowej albo
bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wykaże, że nie nastąpiło to z jego winy.
Stosownie zaś do treści art. 53 § 1 i § 2 ww. ustawy od zaległości podatkowych oraz od należności traktowanych na
równi z zaległością podatkową, o których mowa w art. 52 – naliczane są odsetki za zwłokę. Odsetki za zwłokę są formą
odpłatności ze strony podatnika lub innego podmiotu zobowiązanego do zapłaty określonej kwoty na rzecz związku
publicznoprawnego, związanej z faktem, że związek ten nie otrzymał w terminie należnych mu środków pieniężnych
(por.: B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska: Ordynacja podatkowa. Komentarz; Wydawnictwo TNOiK,
Toruń 2002, s. 208). Uwzględniając zatem przedstawione wyżej stanowisko Trybunału Konstytucyjnego oraz piśmiennictwo
i orzecznictwo sądowe (także w zakresie podatku od towarów i usług) uznać należało, że skoro nienależnie otrzymany
przez podatnika zwrot podatku traktowany byłby jako zaległość podatkowa, od której Skarbowi Państwa przysługiwałyby
odsetki, tak samo winien być traktowany przysługujący podatnikowi zwrot akcyzy, którym Skarb Państwa dysponuje
nienależnie z uwagi na niedokonanie tego zwrotu w terminie. Tak jak Skarb Państwa nie może ponosić negatywnych
konsekwencji błędnych działań podatników, tak i podatnik nie powinien ponosić negatywnych konsekwencji wadliwych
działań organów państwa. W państwie prawnym nie do przyjęcia jest sytuacja, w której błędy administracji podatkowej
są źródłem korzyści ekonomicznych państwa. Pomimo istnienia władztwa administracyjnego wynikającego ze stosunku
łączącego organy administracji publicznej, w tym organy podatkowe, ze stroną postępowania administracyjnego, w
rozliczeniach finansowych między nimi winna mieć zastosowanie zasada równorzędnego traktowania tych podmiotów
(zasada równości). Uprzywilejowanie jednej ze stron tego stosunku, a do tego prowadziłaby akceptacja stanowiska
organów podatkowych, nie ma żadnego uzasadnienia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia
17 maja 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 3064/10). Podkreślić przy tym należy, odnosząc się do twierdzeń organu o braku
w Ordynacji podatkowej podstawy prawnej do oprocentowania nieterminowego zwrotu akcyzy, że mimo braku w art. 76b
O.p. odesłania do odpowiedniego stosowania art. 78 O.p. przy dokonywaniu zwrotu podatku, z treści art. 52 § 1 pkt 4
O.p. wyraźnie wynika, że także zwrot podatku może być oprocentowany. Zgodnie z tym przepisem na równi z zaległością
podatkową traktuje się również oprocentowanie nienależnej nadpłaty bądź zwrotu podatku zwrócone lub zaliczone na
poczet zaległych, bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych. Skoro zatem ustawodawca uznał za zasadne zrównać
z zaległością podatkową otrzymane przez podatnika oprocentowanie nienależnego zwrotu, przewidywał tym samym, iż
oprocentowanie takie może być naliczane i wypłacane. Przyjęcia takiego założenia wymaga zasada racjonalności
ustawodawcy. Jak już Sąd wskazał zwrot podatku uregulowany został w Rozdziale 9 Działu III Ordynacji podatkowej,
dotyczącym nadpłaty. W sytuacji więc, gdy zwrot ten ma cechy nadpłaty (nienależność świadczenia), winny mieć do
niego zastosowanie nie tylko przepisy, do których wprost odsyła art. 76b tej ustawy, ale także pozostałe przepisy
normujące kwestie, co do których brak odrębnego (szczególnego) unormowania, w tym art. 78 O.p. przewidujący
oprocentowanie zwracanych nadpłat podatków. Potwierdzeniem powyższej interpretacji jest także treść art. 82 ust. 6a
u.p.a., która stanowi, że w przypadku niedokonania przez właściwego naczelnika urzędu celnego zwrotu akcyzy, o
którym mowa w ust. 1, 2 i 2e, w terminach określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 7, zwrot ten traktuje
się jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. –
Ordynacja podatkowa. Sąd zdaje sobie sprawę, że przepis ten nie odnosi się do zwrotu akcyzy od samochodów (w tym
zakresie ustawodawca tej kwestii nie uregulował), tylko dotyczy akcyzy od wyrobów akcyzowych. Jednakże w ocenie Sądu
zróżnicowanie przez organy podatkowe traktowania podatników podatku akcyzowego, w zakresie możliwości oprocentowania
zwracanej kwoty podatku akcyzowego, w zależności od przedmiotu opodatkowania, nie jest obiektywnie uzasadnione. Tym
samym brak jest także podstaw do zaakceptowania w tej sytuacji stanowiska organu, że podatnikowi nie będzie
przysługiwało prawo żądania odsetek od nieterminowo zwróconej kwoty podatku akcyzowego z tytułu dostawy
wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego.
Z powyższych względów skarżąca winna otrzymać zwrot akcyzy wraz z odsetkami.
Alan Lipnicki
Młodszy Konsultant
podatkowy
alan.lipnicki@isp-modzelewski.pl
tel.
(22) 517 30 60
