3. Krótkotrwała dzierżawa urządzenia do produkcji papierosów
Krótkotrwała dzierżawa urządzenia do produkcji papierosów wraz z udostępnieniem
półproduktów stanowi sprzedaż papierosów podlegających opodatkowaną podatkiem akcyzowym.
Powyższy problem znalazł się u podstawy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z
dnia 30 listopada 2017 r. (Sygn. akt. I GSK 1/16). W wyniku kontroli w zakresie obrotu wyrobami akcyzowymi ustalono,
że skarżący dokonywał sprzedaży cygar oraz zawierał krótkotrwałe umowy dzierżawy maszyny celem napełnienia przez
klientów gilz papierosowych tytoniem z zakupionych cygar. W każdym z przypadków dokonanych łącznych transakcji,
sprzedane cygaro służyło jedynie jako półprodukt do dalszego przetwarzania polegającego na rozdrobnieniu i
maszynowym nabijaniu w gilzy papierosowe. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego w O. uznał, że w miesiącach
styczniu i lutym 2014 r. nastąpiła sprzedaż tytoniu do palenia i decyzjami z dnia 10 października 2014 r. określił
skarżącemu zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym. Jak wskazał NSA: ?Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że
organy podatkowe oraz Sąd I instancji prawidłowo oceniły pod względem prawnym zawierane umowy dzierżawy maszyny
służącej do napełniania gilz, w logiczny sposób uzasadniając oraz dowodząc pozorny ich charakter. Zdaniem Naczelnego
Sądu Administracyjnego o pozorności zawieranych umów świadczyły m.in. okoliczności, wskazujące na fakt, że
urządzenie do produkcji papierosów nie było dla hipotetycznych dzierżawców źródłem pożytków w rozumieniu Kodeksu
cywilnego. Nie wykorzystywali oni i nawet teoretycznie nie mogliby wykorzystywać tego urządzenia w celach
zarobkowych. Klienci, którzy teoretycznie mieli dzierżawić maszyny nigdy nie byli ich faktycznymi dysponentami
ponieważ faktycznym dysponentem urządzenia w całym procesie produkcji był skarżący. Podczas czynności rzekomego
dzierżawienia maszyny przez klienta, w żaden sposób nie dokonywano identyfikacji, zatem nie istniały kwestie
odszkodowawcze w wyniku ewentualnego zniszczenia urządzeń, a ponadto w wyniku braku zidentyfikowania strony umowy
nie była możliwa zmiana lokalizacji urządzenia, czego mógł się domagać rzeczywisty dzierżawca będący faktycznym
posiadaczem przedmiotu. Ustna forma zawieranych umów, choć w świetle prawa dopuszczalna, nie pozwala na
zidentyfikowanie poszczególnych nabywców. Podkreślenia wymaga również, że wszystkich codziennych oraz okresowych
czynności czyszczących i konserwatorskich dokonywał skarżący osobiście ewentualnie zatrudnieni przez skarżącego
pracownicy. Mając na uwadze powyższe rozważania, wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.a. wyroby
akcyzowe to m.in. wyroby tytoniowe określone w załączniku nr 1 do ustawy. Papierosy zostały wymienione pod poz. 42
załącznika nr 1 i na mocy art. 98 ust. 1 u.p.a. zostały zaliczone do grupy wyrobów tytoniowych. Produkcja wyrobów
akcyzowych w tym wyrobów tytoniowych jest przedmiotem opodatkowania akcyzą (art. 8 ust. 1 pkt 1 u.p.a.), przy czym
produkcją wyrobów akcyzowych w rozumieniu ustawy jest ich wytwarzanie, przetwarzanie, a także pakowanie (art. 99
ust. 1 u.p.a.). Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca
osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan
faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, zgodnie z art. 13 ust. 1 u.p.a.
W realiach rozpatrywanej sprawy napełnienie tytoniem do palenia (cygarem) gilz
papierosowych umieszczonych w zautomatyzowanym urządzeniu do wyrobu papierosów, których posiadaczem i faktycznym
dysponentem był skarżący stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, której charakter świadczy o sprzedaży gotowego
wyrobu w postaci papierosów. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w opisanym przez organy stanie faktycznym,
skarżący był organizatorem procesu wytwórczego natomiast fakt, że klienci obsługiwali również wskazane urządzenia
należące do skarżącego, nie zmienia charakteru jego działalności. Jak bowiem organy ustaliły, wszystkie czynności
klientów związane z napełnianiem gilz wykonywane były właściwie pod nadzorem obsługi punktu sprzedaży i przy użyciu
półproduktów (surowców) skarżącego lub nabytych od skarżącego (por. też wyroki NSA z dnia 23 czerwca 2017 r. I GSK
478/17; z dnia 20 września 2017 r. I GSK1825/15).?
Alan Lipnicki
Młodszy Konsultant
podatkowy
alan.lipnicki@isp-modzelewski.pl
tel.
(22) 517 30 60
