3. Przedpłata a produkcja wyrobów akcyzowych.
Produkcja wyrobów akcyzowych jest specyficzną czynnością opodatkowaną, która w
przypadku podatników stosujących procedurę zawieszenia poboru akcyzy nie wywołuje z założenia obowiązku uiszczenia
podatku do czasu wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego producenta.
W myśl art.47 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (dalej określanej
jako: „ustawa”) i zgodnie z dyktatem art.15 ust.2 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie
ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG (dalej: dyrektywa 2008/118),
produkcja wyrobów akcyzowych – podobnie jak przetwarzanie i przechowywanie takich wyrobów, jeżeli podatek akcyzowy
nie został zapłacony – może się odbywać wyłącznie w składzie podatkowym. Wskutek powyższego podmioty, których
działalność zmierza do wytworzenia wyrobów akcyzowych, podlegają nakazowi uzyskania statusu składu podatkowego w
drodze zezwolenia na jego prowadzenie. Warto zauważyć, że w świetle wyroku TS z dnia 5 kwietnia 2001 r. w sprawie
C-325/99, Gus van de Water v. Staatssecretaris van Finaciën, konsekwencją braku spełnienia powyższego wymogu może
być opodatkowanie danego podmiotu nie jako producenta, lecz jako posiadacza wyrobów akcyzowych (w powołanej sprawie
– napojów alkoholowych) wyprodukowanych nielegalnie, bo poza składem podatkowym, od których nie zapłacono akcyzy.
Posiadanie to wiąże się bowiem z dopuszczeniem wyrobów do konsumpcji, zaś samo niespełnienie określonych przepisami
warunków obrotu tymi dobrami nie może ? zdaniem Trybunału – uzasadniać braku opodatkowania, który byłby niesłusznym
uprzywilejowaniem działań niezgodnych z prawem.
Ponieważ pojęcie produkcji zostało dla potrzeb akcyzy ukształtowane szeroko i poza
wytwarzaniem obejmuje także inne rodzaje aktywności (określone oddzielnie dla każdego typu wyrobów), powinność
uzyskania zezwolenia na prowadzenie składu dotyczy nie tylko samych wytwórców wyrobów, lecz odnosi się również do
podmiotów dokonujących czynności, które mogłyby być przedmiotem odrębnej działalności, polegającej w szczególności
na konfekcjonowaniu wyrobów akcyzowych. W ten sposób – zgodnie z art. 94 ust. 2, art. 95 ust. 2 oraz art. 96 ust. 2
i art.97 ust.2, art. 93 ust. 2, art. 99 ust. 2 oraz art. 87 ust. 1 ustawy – zezwolenie na prowadzenie składu
podatkowego zobowiązani są uzyskać, jako producenci, także wszyscy ci, którzy dokonują rozlewu (wina, piwa, napojów
fermentowanych i produktów pośrednich), oczyszczania, skażania, odwadniania, wydzielania z innych wyrobów (alkoholu
etylowego), pakowania (papierosów), mieszania lub przeklasyfikowania komponentów, jak też barwienia i znaczenia
(paliw silnikowych i odpowiednio olejów opałowych).
Należy zauważyć, że zasadą obowiązującą w Polsce jest produkcja w składzie podatkowym
wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy oraz innych wyrobów akcyzowych objętych stawką akcyzy
inną niż zerowa. Wyłączenie przedmiotowego obowiązku odnosi się jedynie do produkcji ściśle oznaczonych wyrobów
wymienionych w art.47 ust. 1 ustawy.
Jedną z przesłanek wyłączających obowiązek produkcji w składzie podatkowym jest
przewidziane w art. 47 ust. 1 pkt 5 ustawy dokonanie przedpłaty akcyzy.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1 pkt 1-4 i 6 ustawy, w
przypadku produkcji poza składem podatkowym wyrobów akcyzowych, o których mowa w załączniku nr 2 do ustawy o podatku
akcyzowym, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w tym załączniku, objętych stawką akcyzy inną niż stawka
zerowa, producent jest obowiązany bez wezwania organu podatkowego:
- składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje w sprawie przedpłaty
akcyzy, według ustalonego wzoru; - obliczać i wpłacać przedpłatę akcyzy na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w
wysokości akcyzy, jaka będzie należna od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych w danym miesiącu
- za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do ostatniego dnia miesiąca
poprzedzającego miesiąc, w którym wyroby akcyzowe zostaną wyprodukowane. - Przedpłaty akcyzy podlegają rozliczeniu w deklaracjach akcyzowych składanych za okres
rozliczeniowy, w którym powstał u podatnika obowiązek podatkowy. Istotą przedpłaty jest więc opłacenie podatku
na podstawie szacunku, a następnie ostateczne rozliczenie produkcji w deklaracji właściwej (AKC-4/4zo).
Należy dodać, że gdy wpłacona kwota przedpłaty jest mniejsza od należnej akcyzy za
miesiąc rozliczeniowy, którego przedpłata dotyczy, podatnik obowiązany jest uiścić od tej różnicy odsetki jak od
zaległości podatkowej, za okres od ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wyroby akcyzowe
zostały wyprodukowane, do dnia, w którym powinna zostać zapłacona należna akcyza za te wyroby.
O ile natomiast wpłacona przedpłata akcyzy jest większa od należnej akcyzy za miesiąc
rozliczeniowy, którego przedpłata dotyczy, powstała nadwyżka przedpłaty akcyzy wykazana w deklaracji podatkowej
podlega rozliczeniu przy przedpłatach za następne okresy rozliczeniowe, jeżeli podatnik nie posiada zaległości
podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych ani nie złoży wniosku o zaliczenie nadpłaty w całości albo w
części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
Oprócz dokonania przedpłaty akcyzy, podmiot produkujący wyroby akcyzowe musi także
złożyć deklarację w sprawie przedpłaty akcyzy – na formularzu AKC-PA. W deklaracji tej należy podać oznaczenie
literowe dotyczące rodzaju wyrobu akcyzowego, którego przedpłata dotyczy (a także kod CN tego wyrobu, nazwę
produktu, podstawę naliczenia jak i wartość należnego podatku). Wskazać należy również rok i miesiąc, którego
formularz dotyczy oraz dane identyfikujące samego producenta.
W obecnym stanie prawnym wzór deklaracji AKC-4 oraz AKC-PA określa rozporządzenie
Ministra Finansów z dnia 24 stycznia 2018 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku akcyzowego oraz
deklaracji w sprawie przedpłaty akcyzy.
W praktyce instytucja przedpłaty akcyzy znajduje zastosowanie m.in. w przypadku
produkcji piwa poza składem podatkowym, a zasadność takiego działania potwierdzają liczne interpretacje
indywidualne, w tym m.in. wydana przez DIS w Bydgoszczy z dnia 12 maja 2009 r. (ITPP3/443-53a/09/JK), a także
interpretacje DIS w Katowicach z dnia 6 kwietnia 2016 r. (IBPP4/4513-223/16/EK) i 3 czerwca 2016 r.
(IBPP4/4513-166/16/EK).
dr Joanna Kiszka
Konsultant
podatkowy
joanna.kiszka@isp-modzelewski.pl
tel.
(32) 259 71 50
