Ocena czy finansowanie pracownikom kosztów dojazdu do i z pracy leży w interesie pracodawcy, czy też otrzymujących taki zwrot wydatków na dojazdy pracowników, bywa problematyczna i to zarówno dla organów podatkowych, które forsują tezę, że zwrot środków za dojazd do pracy podlega opodatkowaniu, jak i dla sądów administracyjnych.
Przykład odmiennych ocen tego samego stanu faktycznego stanowią m.in. kolejne wyroki WSA w Gdańsku oraz NSA. W pierwszym z nich, wydanym 21 czerwca 2017 r. (w sprawie I SA/Gd 461/17), WSA oddalił skargę strony skarżącej na wydaną z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 27 października 2016 r. Ponieważ NSA wyrokiem z dnia z dnia 16 października 2019 r. (II FSK 3531/17) uchylił zarówno zaskarżony wyrok jak i zaskarżoną interpretację indywidualną, nastąpiło ponowne rozpatrzenie sprawy.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2020 r., kolejny raz uznał jednak kwalifikację przyjętą przez wnioskującego o wydanie interpretacji pracodawcę za nieprawidłową. Dopiero WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 3 listopada 2020 r. (I SA/Gd 540/20), w ślad za orzeczeniem NSA, zgodził się z poglądem prawnym pracodawcy i definitywnie odrzucił stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.
Dyrektor Izby Skarbowej, pierwotnie rozpatrujący sprawę skład WSA oraz Dyrektor KIS przyjęli założenie, że wypłaty z tytułu zwrotu kosztów w zakresie przejazdów przez pracowników z miejsca zamieszkania do zakładu pracy i z powrotem stanowią dla tych pracowników przysporzenie majątkowe, a co za tym idzie przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych”). Zdaniem organów i jednego ze składów orzekających WSA w Gdańsku ? świadczenia te spełnione zostają bowiem za zgodą pracowników, mają konkretny wymiar finansowy, a ponadto po stronie pracowników dochodzi do zaoszczędzenia wydatków, które byliby zobowiązani ponieść, aby świadczyć pracę zgodnie z zawartą umową. W konsekwencji ? w świetle prezentowanego stanowiska ? na pracodawcy, jako płatniku, z tytułu wypłaty wskazanych świadczeń powinny więc ciążyć obowiązki obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 powołanej ustawy.
Jak wskazywano na wstępie, krytycznie względem takiego stanowiska wypowiedział się najpierw NSA, który w wyroku z dnia z dnia 16 października 2019 r. sygn. II FSK 3531/17 stwierdził, że zarówno w zaskarżonej interpretacji, jak i w zaskarżonym wyroku sądu pierwszej instancji nie rozważono faktycznych korzyści uzyskiwanych przez pracowników na podstawie umów dotyczących refundacji wydatków związanych z wykorzystywaniem prywatnych samochodów w celu realizacji obowiązków pracowniczych (na potrzeby pracodawcy). Zdaniem NSA, przez korzyści takie należy rozumieć otrzymane przez pracownika do własnej dyspozycji świadczenie, którym może swobodnie zarządzać i rozporządzać, stanowiące dla niego majątkowe przysporzenie, a przykładem takich korzyści jest zwrot wydatków, które pracownik musiałby ponieść. Tym samym wykładnia art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonana przez organ interpretacyjny i WSA, zgodnie z którą świadczenia o charakterze zwrotnym mogą stanowić przychód ze stosunku pracy także w sytuacji, gdy nie przynoszą pracownikowi realnych korzyści, została przez NSA uznana za błędną.
Odwołując się do powyższego wyroku NSA, WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 3 listopada 2020 r. (I SA/Gd 540/20) podkreślił, że NSA za definicję używania samochodu prywatnego do celu służbowego uznał przejazdy z pracy i do pracy, a także realizację obowiązków pracowniczych poza miejscem pracy, a więc nie różnicował, na to z jakiego tytułu świadczenie zwrotne jest pracownikom wypłacane (czy za dojazd do i z pracy samochodem prywatnym, czy za jazdy lokalne w trakcie wykonywania obowiązków służbowych) i generalnie przyjął, że świadczenia zwrotne nie stanowią dla pracowników przysporzenia, dlatego też nie powinny podlegać opodatkowaniu.
Także WSA w Gdańsku skonkludował, że za przychód mogą być uznane tylko te świadczenia, które stanowią realne przysporzenie dla drugiej strony, o tym zaś nie można mówić, gdy świadczenie w formie pieniężnej lub jakiejkolwiek innej jest przekazywane tytułem zwrotnym, jako rekompensata poniesionych wcześniej wydatków, które nie były w interesie osoby, która musiała je ponieść.
Ponieważ w stanie faktycznym sprawy opisanym we wniosku o interpretację indywidualną, pracodawca, a zarazem płatnik wskazał, że działalność jest prowadzona przezeń w małej wsi, a teren jest bardzo rzadko zaludniony, zaś zatrudnieni pracownicy zamieszkują w innych miejscowościach położonych od kilkunastu do kilkudziesięciu kilometrów drogi od siedziby firmy, zatem głównym celem podpisania umowy z pracownikami było zapewnienie pracodawcy regularnych godzin pracy pracowników ze względu na bardzo utrudniony dojazd do miejscowości środkami komunikacji miejskiej, który praktycznie wyklucza inny dojazd do firmy, jak tylko przyjazd własnym samochodem, WSA ocenił, że wskazany stan faktyczny nie jest stanem standardowym. Z tych też względów skład orzekający ? podobnie jak wcześniej NSA wobec wyroku innego składu tego samego sądu administracyjnego ? jako błędne odrzucił stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jakoby zwrot środków za dojazd do pracy podlegał opodatkowaniu, gdyż stanowi przysporzenie dla pracowników.
Ostatecznie zatem finansowanie pracownikom kosztów dojazdu do i z pracy w przedstawionych wyżej okolicznościach zakwalifikowane zostało jako leżące w interesie pracodawcy, a w konsekwencji kwoty, które z tego powodu otrzymują pracownicy, oceniono jako nie stanowiące przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
dr Joanna Kiszka
Dyrektor Śląskiego Oddziału Instytutu Studiów Podatkowych
joanna.kiszka@isp-modzelewski.pl
tel. 32 259 71 50
