Czy leasing operacyjny ma cechy schematu podatkowego – interpretacja ogólna Ministra Finansów

W interpretacji ogólnej nr DTS5.8092.4.2024 z dnia 24 grudnia 2024r. Minister Finansów odniósł się do kwalifikacji umów leasingu operacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa z dnia 15 lutego 1992 r.") oraz ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa z dnia 26 lipca 1991 r.") na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (dalej: „Ordynacja podatkowa”) regulujących obowiązek zgłaszania schematów podatkowych.

Wydanie przedmiotowej interpretacji jest pochodną wątpliwości narosłych wokół tego, czy z uwagi na spełnienie ogólnej cechy rozpoznawczej z art. 86a § 1 pkt 6 lit. d Ordynacji podatkowej i potencjalne spełnienie kryterium głównej korzyści z art. 86a § 2 tej ustawy powstaje obowiązek zgłoszenia schematu podatkowego w rozumieniu art. 86a § 1 pkt 10 owej ustawy w przypadku zawarcia umowy leasingu operacyjnego, która będzie miała wpływ na rozliczenia podatkowe leasingobiorcy.

Zgodnie z art. 17b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. i odpowiednio z art. 23b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. umowa leasingu kwalifikowana jest jako leasing operacyjny przy łącznym spełnieniu następujących warunków:

1. gdy korzystającym jest podmiot inny niż osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej i umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji a jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat i jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2. gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej i umowa została zawarta na czas oznaczony;
3. suma opłat ustalonych w umowie leasingu, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu.

W ocenie MF umowy leasingu operacyjnego oparte na gotowych wzorcach umów, które w wyniku negocjacji nie są istotnie modyfikowane, mogą spełniać ogólną cechę rozpoznawczą, w znaczeniu art. 86a § 1 pkt 6 lit. d Ordynacji podatkowej. Niemniej uzgodnienie, w którym dokonywane czynności opierają się na znacznie ujednoliconej dokumentacji albo przyjmują znacznie ujednoliconą formę powinno być uznane za schemat podatkowy jedynie, gdy równocześnie spełnione jest kryterium głównej korzyści, a więc o ile przyczyną zawarcia takich umów przez leasingobiorcę jest głównie cel uzyskania korzyści podatkowej, przez którą zgodnie z art. 86a § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej należy rozumieć:

1. niepowstanie zobowiązania podatkowego,
2. odsunięcie w czasie powstania zobowiązania podatkowego,
3. obniżenie wysokości zobowiązania podatkowego,
4. powstanie lub zawyżenie straty podatkowej,
5. powstanie nadpłaty lub prawa do zwrotu podatku,
6. zawyżenie kwoty nadpłaty,
7. zawyżenie kwoty zwrotu podatku,
8. brak obowiązku pobrania podatku przez płatnika, jeżeli wynika on z niepowstania zobowiązania podatkowego, odsunięcia w czasie powstania zobowiązania podatkowego lub obniżenia jego wysokości,
9. podwyższenie kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym – w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy,
10. niepowstanie obowiązku lub odsunięcie w czasie powstania obowiązku sporządzania i przekazywania informacji podatkowych, w tym informacji o schematach podatkowych.

Tak rozumiana korzyść podatkowa jest wszakże główną lub jedną z głównych korzyści, jeśli stanowi istotną lub determinującą przesłankę decyzji o wdrożeniu uzgodnienia, a nie jest jedynie jego pobocznym lub nieoczekiwanym skutkiem.

W świetle przedstawianej interpretacji ogólnej nieuzasadnione jest zatem raportowanie schematów podatkowych przez leasingodawców zarówno, jeśli kryterium głównej korzyści nie jest spełnione jak i wtedy, gdy zawarcie takiej umowy może potencjalnie oddziaływać na obowiązki podatkowe leasingobiorcy, ale leasingodawca nie ma wiedzy czy kryterium to jest spełnione.

Ponieważ „[…] przekazujący informacje o schematach podatkowych nie ma obowiązku poszukiwania informacji nie przekazanych mu przez korzystającego i niemieszczących się w informacjach uzyskanych w granicach staranności generalnie przyjmowanej w stosunkach biznesowych”, to – o ile leasingodawca nie zna motywacji zawarcia tego typu umowy przez klienta, a umowa ma charakter standardowy (np. typowa wysokość opłaty, standardowy okres na jaki została zawarta itp.) – nie ma przesłanek do uznania, że przy zawarciu umowy leasingu operacyjnego zostało spełnione kryterium głównej korzyści i w konsekwencji nie są spełnione warunki do uznania takiego uzgodnienia za schemat podatkowy.

W ocenie MF warunki do uznania uzgodnienia za schemat podatkowy podlegający raportowaniu do Szefa KAS będą jednak spełnione, gdy:

1. klient początkowo planował zawarcie innego rodzaju umowy, ale zdecydował się jednak na leasing operacyjny z uwagi na przedstawione przez leasingodawcę korzyści podatkowe,
2. leasingodawca posiada informację o zawarciu umowy głównie z uwagi na korzyści podatkowe, gdyż np. klient sam złożył takie oświadczenie lub leasingodawca jest podmiotem powiązanym z korzystającym,
3. leasingodawca jest lub powinien być świadom, że żądania klienta (np. ustalenia szczególnie wysokiej opłaty wstępnej, której nie oczekiwałby działający racjonalnie przedsiębiorca) dotyczą wprowadzenia postanowień umownych, które jednoznacznie wskazują na cel korzyści podatkowej.

Leasingobiorca również może być podmiotem zobowiązanym do raportowania schematu podatkowego w postaci zawarcia umowy leasingu operacyjnego, jeśli tego typu finansowanie zostało wybrane nie z uwagi na cele ekonomiczne, lecz na cele podatkowe, a główną przesłanką zawarcia umowy jest obniżenie zobowiązania podatkowego na skutek rozpoznawania w danym roku podatkowym wyższych kosztów uzyskania przychodów z tytułu opłat leasingowych niż odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z interpretacją nr DTS5.8092.4.2024, obowiązek zgłoszenia informacji o krajowym schemacie podatkowym w zakresie leasingu operacyjnego jednak nie powstanie, gdy:

1. leasingobiorca jest stroną umowy o współdziałanie, a w ramach audytu wstępnego Szef KAS potwierdził wykonywanie przez niego obowiązków, o których mowa w rozdziale 11a działu III Ordynacji podatkowej, tj. dotyczących informowania o schematach;
2. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w okresie opodatkowania leasingobiorcy ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

MF przypomniał jednocześnie, że leasing operacyjny może spełniać także inne cechy rozpoznawcze, a „[…] za schemat podatkowy powinno być uznane takie działanie, w wyniku którego dojdzie do:

1. zawarcia umowy leasingu operacyjnego pomiędzy podmiotami powiązanymi zamiast zawarcia innej umowy, co może powodować okrężny obieg środków pieniężnych lub zmianę zasad opodatkowania;
2. wypłaty przez korzystającego opłat z tytułu zawarcia umowy leasingu do nierezydenta, która będzie przekraczała limity określone w ramach innych szczególnych cech rozpoznawczych (25 mln zł przychodu dla nierezydenta lub 5 mln zł hipotetycznego podatku u źródła)”.