Czy otrzymanie w drodze użyczenia składnika majątku w celach wystawowych stanowi przychód podatkowy?

W wyniku zawarcia umowy użyczenia podmiot otrzymujący dany składnik majątku (np. dystrybutor, dealer) w celu jego promowania nie uzyskuje świadczenia nieodpłatnego skutkującego obowiązkiem rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Umowa użyczenia jest umową nazwaną uregulowaną w przepisach ustawy Kodeks cywilny (K.c.). Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy, o czym stanowi art. 710 K.c. Umowa użyczenia może być zatem zawarta zarówno na czas oznaczony, jak i nieoznaczony, a jej przedmiotem może być zarówno nieruchomość, jak i rzecz ruchoma. Podstawowym jej założeniem jest jednak bezpłatne używanie rzeczy przez biorącego w użyczenie. Przy czym, jeżeli umowa nie określa sposobu używania rzeczy, biorący może rzecz używać w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu (por. art. 712 § 1 K.c.). Po zakończeniu użyczenia biorący do używania zobowiązany jest zwrócić użyczającemu rzecz w stanie niepogorszonym. Biorący nie ponosi przy tym odpowiedzialności za zużycie rzeczy będące następstwem prawidłowego używania (por. art. 718 § 1 K.c.). Przekazane na podstawie umowy użyczenia składniki majątku prawnie pozostają więc własnością jednostki, która oddała je biorącemu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W zakresie obecnego rozumienia pojęcia „świadczenia nieodpłatnego” należy wskazać na wyrok NSA z dnia 12 marca 2010 r. (II FSK 1776/08), w którym Sąd przedstawił następujący pogląd: „Wykładnia pojęcia „nieodpłatne świadczenie”, użytego w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., była przedmiotem szeregu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, a do najbardziej reprezentatywnych można zaliczyć przywołane wyżej uchwały z dnia 18 listopada 2002 r. (FPS 9/02) i z dnia 16 października 2006 r. (II FPS 1/06), ale także wyroki: z dnia 12 grudnia 2008 r. (II FSK 1361/07), czy ostatnio z dnia 26 stycznia 2010 r. (II FSK 1417/08). W orzeczeniach tych jednolicie przyjmuje się, że podatkowe rozumienie tego pojęcia jest szersze, niż funkcjonujące w prawie cywilnym, ponieważ obejmuje ono nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilistycznym, ale także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie przez podatnika korzyści kosztem innego podmiotu. Są to zatem takie zjawiska i zdarzenia, których skutkiem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe. Nie ma przy tym znaczenia, czy umowa będąca podstawą owego przysporzenia może być także nieodpłatna w rozumieniu Kodeksu cywilnego oraz czy jej treść mieści się w przedmiocie działalności określonego podmiotu. W cytowanym wyroku z dnia 12 grudnia 2008 r., którym zresztą uchylono wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 kwietnia 2007 r. (I SA/Łd 2033/06), na który powołał się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w rozpoznawanej obecnie sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny wprost stwierdził, że udzielenie podatnikowi przez powiązaną z nim spółkę gwarancji i poręczenia wekslowego nieodpłatnie w celu zabezpieczenia kredytu udzielonego podatnikowi przez bank, spełnia wymogi opodatkowania tego świadczenia jako nieodpłatnego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.”

W opinii autora w wyniku zawarcia umowy użyczenia podmiot otrzymujący dany składnik majątku (np. dystrybutor, dealer) w celu jego promowania nie uzyskuje świadczenia nieodpłatnego skutkującego obowiązkiem rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Otrzymanie tego składnika majątku w celach wystawowych służyć ma zwiększeniu przychodów nie tylko otrzymującego, ale także użyczającego. Udostępnienie przez użyczającego składnika majątku nie ma więc charakteru świadczenie nieodpłatnego, bezinteresownego.