Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 24 lipca 2024 r. wydał interpretację podatkową w przedmiocie oceny możliwości uzyskania zwolnienia z podatku od towarów i usług przez spółkę cywilną w związku z zajęciami prowadzonymi dla dzieci na poziomie edukacji wczesnoszkolnej oraz dzieci przedszkolnych (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.314.2024.2.EK).
Interpretacja została wydana wobec spółki cywilnej, która świadczy usługi zajęć dla dzieci na poziomie edukacji wczesnoszkolnej oraz dzieci przedszkolnych, innej niż nauka języków obcych. Zajęcia są prowadzone w budynkach szkolnych i przedszkolnych. Celem zajęć jest poszerzanie wiedzy o świecie w obszarze przyrodniczo-geograficznym z elementami podstawowych zasad fizyczno-chemicznych. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi są równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, odpowiednio do wieku i w zgodzie z podstawą programową nauczania (zajęcia nie koncentrują się na wybranej, wąskiej dziedzinie). Spółka zawiera umowy o prowadzenie zajęć z rodzicami (opiekunami) uczniów.
W związku z powyższym stanem faktycznym Spółka zwróciła się do organu z pytaniem czy zajęcia będą korzystały ze zwolnienia z podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Organ stwierdził, iż spółka nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy – Prawo oświatowe oraz nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego. Zatem do świadczonych przez nią usług w zakresie zajęć edukacyjnych, o których mowa we wniosku, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż spółka cywilna nie jest podmiotem wymienionym w tym przepisie.
Organ wskazał, że art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli. Z treści art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, tj. przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji oraz przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z tych przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Zgodnie ze stanowiskiem TSUE z wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r., nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób.
Wątpliwości organu nie wzbudził fakt, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wyłącznie czynności dokonywane przez prowadzącego działalność gospodarczą, które są realizowane w jej ramach. Poza zakresem opodatkowania pozostają zaś wszelkie inne transakcje, np. realizowane w ramach zarządu majątkiem własnym.
Organ uznał, że w rozpatrywanej sytuacji to spółka cywilna, a nie jej wspólnicy, jest podatnikiem podatku VAT. Tym samym to spółka cywilna na gruncie podatku VAT jest podmiotem świadczącym te usługi. Umowy z klientami są zawierane pomiędzy spółką cywilną a rodzicami uczniów. Wspólnicy spółki cywilnej prowadzą zajęcia edukacyjne na rzecz uczniów na podstawie umowy spółki oraz przepisów Kodeksu cywilnego. Natomiast zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy odnosi się do czynności wykonywanych przez podatników podatku VAT będących nauczycielami, a więc osobami fizycznymi. W sytuacji gdy nauczyciel realizujący usługi nauczania jest wspólnikiem spółki cywilnej, to nie łączy go bezpośrednia relacja umowna z uczniami.
Ponadto organ podkreślił, że nie można zgodzić się, że warunek podmiotowy wynikający z treści art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy jest spełniony, ponieważ „Prywatny charakter nauczania w sytuacji Wnioskodawcy wyraża się w działaniu wspólników spółki cywilnej na własny rachunek i własną odpowiedzialność (ryzyko). Wspólnicy działając w formie spółki cywilnej nauczycieli zawierają umowę z rodzicami (opiekunami) uczniów i jednocześnie samodzielnie prowadzą zajęcia edukacyjne, o których mowa w opisie stanu faktycznego”. To poszczególni wspólnicy spółki cywilnej mogą posiadać kwalifikacje w działaniu jako „nauczyciel”, natomiast podmiotem świadczącym usługi jest spółka cywilna a nie osoby fizyczne. Stąd też organ uznał, że zajęcia prowadzone przez Wnioskodawcę nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
Karolina Karaś
tel. 32 259 71 50
