W dniu 21 listopada 2024 r. Sejm RP przyjął w trzecim czytaniu ustawę o zmianie ustawy o rachunkowości, ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym oraz niektórych innych ustaw stanowiącą implementacje opublikowanej w dniu 16 grudnia 2022 r. w dzienniku urzędowym Unii Europejskiej dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr. 2022/2464 w sprawie zmiany rozporządzenia (UE) nr 537/2014, dyrektywy 2004/109/WE, dyrektywy 2006/43/WE oraz dyrektywy 2013/34/UE w odniesieniu do sprawozdawczości przedsiębiorstw w zakresie zrównoważonego rozwoju (dalej jako: dyrektywa CSRD lub dyrektywa ESG). Dyrektywa ta zmieniła i harmonizowała rozporządzenie w sprawie szczegółowych wymogów dotyczących ustawowych badań sprawozdań finansowych jednostek interesu publicznego, dyrektywę w sprawie harmonizacji wymogów dotyczących przejrzystości informacji o emitentach, których papiery wartościowe dopuszczane są do obrotu na rynku regulowanym oraz dyrektywę w sprawie rocznych sprawozdań finansowych, skonsolidowanych sprawozdań finansowych i powiązanych sprawozdań niektórych rodzajów jednostek, zmieniająca dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2006/43/WE. Dla pełnego obrazu zakresu zmian jaki wprowadziła omawiana dyrektywa CSRD należy także zwrócić uwagę na dyrektywę 2014/95/UE w sprawie ujawniania danych niefinansowych i informacji na temat różnorodności (zwana także dyrektywą NFRD, od non-financial reporting directive). To ta ostatnia dyrektywa wprowadziła obowiązek raportowania informacji niefinansowych do polskiego systemu prawnego ( vide: art. 49b ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości.- dotyczący wielkich podmiotów, dalej jako: ustawa o rachunkowości). Dyrektywa ESG modyfikuje dyrektywę 2013/34/UE ( dalej jako: dyrektywa 34) w sprawie rocznych sprawozdań finansowych ( będącą osią obowiązków podmiotów sporządzających sprawozdania finansowe) poprzez rozszerzenie obowiązków sprawozdawczych na inne podmioty niż wymienione wcześniej oraz upoważnia Komisje Europejsko do ustalania i tworzenia Standardów sprawozdawczości w zakresie zrównoważonego rozwoju (potocznie standardy ESG). Upraszczając jest to dyrektywa, która w ramach Zielonego Ładu Unii Europejskiej ujednolica obowiązki wszystkich podmiotów notowanych na rynkach regulowanych UE (giełdowych) w zakresie sprawozdawczości ESG. Zgodnie z art. 19 ust. 1 dyrektywy 34, duże jednostki, oraz małe i średnie jednostki, z wyjątkiem mikrojednostek, będące jednostkami interesu publicznego zdefiniowanymi w art. 2 pkt 1 lit. a), zawierają w sprawozdaniu z działalności informacje niezbędne do zrozumienia wpływu jednostki na kwestie związane ze zrównoważonym rozwojem oraz informacje niezbędne do zrozumienia, w jaki sposób kwestie związane ze zrównoważonym rozwojem wpływają na rozwój, wyniki i sytuację jednostki. Informacje, o których mowa w akapicie pierwszym, są wyraźnie identyfikowalne w sprawozdaniu z działalności poprzez umieszczenie ich w odrębnej sekcji tego sprawozdania. Jednostki interesu publicznego to w myśl art. 2 pkt 1 lit. a) wskazanej wcześniej dyrektywy, oznaczają jednostki, które są regulowane prawem państwa członkowskiego i których zbywalne papiery wartościowe są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym któregokolwiek państwa członkowskiego w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 14 dyrektywy 2004/39/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 21 kwietnia 2004 r. w sprawie rynków instrumentów finansowych. Art. 4 ust. 1 pkt 14 dyrektywy 2004/39/WE brzmi: „rynek regulowany” oznacza wielostronny system realizowany i/lub zarządzany przez podmiot gospodarczy, który kojarzy lub ułatwia kojarzenie wielu transakcji kupna i sprzedaży instrumentów finansowych – w systemie i zgodnie z regułami innymi niż uznaniowe – w sposób skutkujący zawarciem kontraktu dotyczącego instrumentów finansowych dopuszczonych do obrotu na podstawie reguł i/lub systemów oraz które są uprawnione i funkcjonują w sposób systematyczny. Wykładnia językowa przepisów w sposób jednoznaczny wskazuje, iż dyrektywa CSRD modyfikując dyrektywę 34 wskazuje jedynie na podmioty, które są podmiotami potocznie nazywanymi „giełdowymi.” Nie istnieje w polskim systemie prawnym giełda udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. Niemniej jednak spółki giełdowe mogą być małe (w rozumieniu dyrektywy 34), gdyż polskie przepisy prawa wymagają jedynie, aby kapitał zakładowy takich spółek wynosił 0,5 mln. zł. Dyrektywa powoduje także zmiany w zakresie definicji pojęcia jednostek (dla każdej z kategorii mikro, mała, średnia i duża) w rozumieniu ustawy o rachunkowości (szersze omówienie zmań definicji jednostek w oddzielnym artykule).
Ustawa z 21 listopada 2024 r. implementująca przepisy dyrektywy w przyszłym art. 63q ustawy o rachunkowości przewiduje, iż obowiązkiem raportowania informacji niefinansowych ( sprawozdań ESG ) objęte będą:
- spółki kapitałowe;
- spółka komandytowo‑akcyjną;
- spółka jawną lub komandytowa, której wszystkimi wspólnikami ponoszącymi nieograniczoną odpowiedzialność są spółki kapitałowe, spółki komandytowo-akcyjne lub spółki z innych państw o podobnej do tych spółek formie prawnej;
- zakłady ubezpieczeń i zakładami reasekuracji;
- banki krajowe, oddziały instytucji kredytowej albo oddziały banku zagranicznego w rozumieniu odpowiednio art. 4 ust. 1 pkt 1, 18 i 20 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe.
W art. 63q ust. 1 pkt 1–3 (w ślad za art. 1 ust. 1 dyrektywy 2013/34/UE w brzmieniu nadanym dyrektywą 2022/2464) określono, że obowiązek sporządzania sprawozdawczości zrównoważonego rozwoju dotyczy jedynie form spółek, do których ma zastosowanie dyrektywa 2013/34/UE (tj. form spółek wymienionych w załącznikach I i II tej dyrektywy) [fragment uzasadniania ustaw].
Znając już formy prawne, do jakich ma zastosowania nowa ustawa, należy określić inne cechy podmiotów, które powinny ją stosować. W myśl art. 63r ust. 1 ustawy o rachunkowości, jednostka mała i jednostka średnia będące emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na jednym z rynków regulowanych Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz jednostka duża są obowiązane do przedstawienia w wyodrębnionej części sprawozdania z działalności informacji niezbędnych do zrozumienia wpływu jednostki na kwestie zrównoważonego rozwoju oraz zrozumienia, w jaki sposób kwestie zrównoważonego rozwoju wpływają na rozwój, wyniki i sytuację jednostki, zwanych dalej „sprawozdawczością zrównoważonego rozwoju”. Nowy przepis spowoduje, iż w sprawozdaniach finansowych spółek giełdowych znajdzie się dodatkowa pozycja opisująca wpływ spółki na różne obszary społeczno-ekonomiczne „otaczające” podmiot oraz wpływ na środowisko (szersze omówienie tego tematu w oddzielnym artykule). Inna niż wskazana w ustawie o zmianie ustawy o rachunkowości, ustawy o audytorach i innych ustaw, forma ujęcia zagadnień dyrektywy (podmiotów zobowiązanych) byłaby w ocenia autora sprzeczna z celami samej dyrektywy. Nie wyklucza to jednakże, dobrowolnego stosowania przepisów zmienionych ustaw.
Kolejna grupą podmiotów zobowiązanych do prezentacji w sprawozdaniach finansowych informacji na temat ESG będą jednostki dominujące dużej grupy, o której mowa w art. 3 ust. 7 dyrektywy 34. Zgodnie z wskazanym przepisem objęte obowiązkiem sprawozdawczym będą podmioty, w których skład wchodzą zależne, które mają być objęte konsolidacją i które – w ujęciu skonsolidowanym – na dzień bilansowy jednostki dominującej przekraczają limity w przypadku co najmniej dwóch z trzech następujących kryteriów:
- suma bilansowa: 25 000 000 EUR; ( w ustawie 110 000 000 zł.)
- przychody netto ze sprzedaży: 50 000 000 EUR; ( w ustawie 220 000 000 zł.)
- średnia liczba zatrudnionych w roku obrotowym: 250 ( w ustawie 250)
Odpowiednikiem tej regulacji dyrektyw będzie treść art. 3 ust. 1 pkt 1e ustawy o rachunkowości w związku z art. 63x tej ustawy. Podmioty zobowiązane (na gruncie tego przepisu) do sporządzania skonsolidowanego sprawozdania finansowego będą zobowiązane do dodania nowego rozdziału w tym sprawozdaniu. (szersze omówienie tego tematu w oddzielnym artykule).
Odpowiadając na pytanie: kto będzie zobowiązany do prezentacji informacji w zakresie zrównoważonego rozwoju ( tj. standardów ESG) w swoich sprawozdaniach finansowych należy wskazać, iż (niewątpliwie) są to podmioty rynków regulowanych (tzw. giełdowe), niezależnie od wielkości oraz podmioty, które nie koniecznie są podmiotami giełdowymi, ale są/będą zobowiązane do sporządzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego. Techniczne aspekty sprawozdania w kontekście standardów ESG omówienie zostaną w oddzielnym artykule.
