W związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2021 r. nr 0111-KDIB2-2.4015.3.2021.3.MM, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2022 r. sygn. akt III FSK 4565/21 uchylił w całości zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 24 czerwca 2021 r. (sygn. akt I SA/Sz 340/21) oraz wyżej wymienioną interpretację indywidualną.
Z opisu sprawy wynikało, że spadkobierczyni otrzymała po zmarłym ojcu udziały w spółdzielni, której był członkiem. Po śmierci członka Walne Zgromadzenie spółdzielni podjęło uchwałę w sprawie podziału nadwyżki bilansowej za 2019 r. Walne Zgromadzenie uchwaliło również, że oprocentowanie udziałów przysługuje spadkobiercom, za okres członkostwa spadkodawcy to jest od dnia 1 stycznia danego roku bilansowego do dnia śmierci. Tym samym spółdzielnia z dniem 14 grudnia 2020 r. wypłaciła część dywidendy odliczając przy tym 19% zryczałtowanego podatku dochodowego. W ocenie spadkobierczyni dywidenda podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Niniejszą tezę potwierdza NSA w prezentowanym wyroku wskazując, że: „dywidenda należna za okres życia członka spółdzielni wchodzi w skład spadku po nim. Zgodnie bowiem z treścią art. 922 §1 i § 2 K.c. prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Ponadto prawo do udziału w zyskach spółdzielni dywidenda jest prawem majątkowym wynikającym ze stosunku członkostwa. Jako prawo majątkowe jest prawem dziedzicznym. Fakt, że roszczenie o wypłatę dywidendy konkretyzuje się w wyniku powstania nadwyżki bilansowej i podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o podziale tej nadwyżki – nie oznacza, że prawo to nie wchodzi do spadku. Dziedziczeniu podlegają również prawa niewymagalne i nieskonkretyzowane (czyli ekspektatywy). Niewątpliwa jest bowiem w prawie cywilnym dziedziczność ekspektatywy praw. Skoro spadkobierca wstępuje w sytuację prawną swojego poprzednika (spadkodawcy), to stan oczekiwania (ekspektatywa powstania prawa) przechodzi na niego drogą dziedziczenia. W dniu śmierci ojca skarżącej (dnia 23 czerwca 2020 r.) rok obrotowy 2019 był już zamknięty. Spółdzielnia dysponowała nadwyżką za ten rok i była zobowiązana zgodnie ze Statutem wypłacić dywidendy swoim członkom. Gdyby Spółdzielnia tego nie zrobiła ojciec skarżącej, jako członek spółdzielni mógłby wystąpić do Sądu z żądaniem wypłaty nadwyżki bilansowej na podstawie art. 77 § 2 prawa spółdzielczego. Prawo do dywidendy za 2019 rok wobec śmierci S.H. weszło do spadku po nim z dniem 23 czerwca 2020 roku, a skonkretyzowało się z chwilą uchwały o podziale.”
W świetle treści przepisu art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn „Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku.” Ponadto zgodnie z ust. 4 niniejszego przepisu „Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia.” Ustawodawca przewidział zwolnienie podmiotowe określone w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym: „Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.”
W ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stanowisko spadkobierczyni w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od spadków i darowizn jest prawidłowe, a zatem do dywidendy za 2019 r., która weszła do spadku, zastosowanie ma przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.
